بررسی رابطه بین کیفیت حسابرسی و استراتژی حسابداری خلاق با استفاده از مدل پویا
محورهای موضوعی : خلاقیت و نوآوری از جنبه‏های روان‏شناختی، علوم شناختی، علوم تربیتی و آموزشی (خلاقیت شناسی روان‏شناختی، خلاقیت شناسی پرورشی)
1 - دانشیار، گروه حسابداری، واحد یزد، دانشگاه آزاد اسلامی، یزد، ایران.
کلید واژه: استراتژی حسابداری خلاق, کیفیت حسابرسی, مدل پویا.,
چکیده مقاله :
هدف از پیاده سازی حسابداری خلاق، نشان دادن موقعیت مالی مورد نظر مدیریت شرکت است. از حسابداری خلاق می‌توان برای دستکاری اطلاعات مالی از شکل صحیح و دقیق آن با بهره برداری از قوانین موجود یا در بسیاری از موارد نادیده گرفتن یک یا چند قانون استفاده کرد. هدف پژوهش حاضر بررسی تأثیر کیفیت حسابرسی بر استراتژی حسابداری خلاق است. متغیر وابسته پژوهش استراتژی حسابداری خلاق، متغیر مستقل کیفیت حسابرسی است که معیارهای آن اندازه مؤسسه حسابرسی، نوع حسابرس، اظهار نظر حسابرس و تخصص حسابرس در صنعت می‌باشند. بدین منظور 178 شرکت پذیرفته‌شده در بورس اوراق بهادار تهران در بازه زمانی سال‌های 1392 تا 1402 با روش حذف سیستماتیک انتخاب شدند و به منظور افزايش درجه اطمينان نسبت به نتايج حاصل از آزمون فرضيات، از روش پیشرفته گشتاورهای تعمیم‌یافته (پویا) استفاده شد. طبق يافته‌هاي پژوهش، در پویا بین معیارهای کیفیت حسابرسی (نوع حسابرس، اندازه مؤسسه حسابرسی، اظهارنظر حسابرس و تخصص حسابرس در صنعت) و استراتژی حسابداری خلاق رابطه مثبت و معناداری وجود دارد. این پژوهش بینش‌های ارزشمندی را به ادبیات موجود در رابطه با مفاهیم کیفیت حسابرسی بر استراتژی حسابداری خلاق اضافه می‌کند و به مدیران و مؤسسات حسابرسی کشور کمک می‌کند تا رویکرد جدیدی را در طراحی و تبیین عوامل تعیین‌کننده حسابداری خلاق توسعه دهند.
The purpose of implementing creative accounting is to show the financial position desired by the company's management. Creative accounting can be used to manipulate financial information from its correct and accurate form by exploiting existing rules or, in many cases, ignoring one or more rules. The purpose of the present study is to examine the effect of audit quality on creative accounting strategy. The dependent variable of the research on creative accounting strategy is the independent variable of audit quality, the criteria of which are the size of the audit firm, the type of auditor, the auditor's opinion, and the auditor's expertise in the industry. For this purpose, 178 companies listed on the Tehran Stock Exchange between 2013 and 2023 were selected by systematic elimination method, and in order to increase the degree of confidence in the results of hypothesis testing, the advanced method of generalized moments (GMM) was used. According to the research findings, there is a positive and significant relationship between audit quality criteria (type of auditor, size of the audit firm, the auditor's opinion, and the auditor's expertise in the industry) and creative accounting strategy in GMM. This research adds valuable insights to the existing literature on the implications of audit quality on creative accounting strategy and helps managers and audit firms in the country to develop a new approach in designing and explaining the determinants of creative accounting.
اسدی، امیرحسین؛ بدیعی، حسین؛ دارابی، رویا و نورالله زاده، نوروز. (1403). ارزیابی پیشران‌های کلیدی بروز حسابداری خلاقانه در آینده‌ی مشروعیت گزارشگری مالی شرکت ها، فصلنامه پژوهش‌های تجربی حسابداری، 14(2)، 273-312.
ایمنی، محسن و سید نژاد فهیم، سید رضا. (1403). واکاوی نقش مسئولیت اجتماعی بر ارتباط حسابداری خلاق و کیفیت گزارشگری مالی، مجله حسابداری مدیریت، 17(62)، 84-99.
تفتیان، اکرم و کاکایی سبزه خانی، مهتاب. (1401). عوامل و پیامدهای تعیین‌کننده احساس ریسک در گزارش‌های سالانه: رویکرد الگوسازی معادلات ساختاری، فصلنامه پژوهش‌های حسابداری مالی، 14(3)، 149-182.
تفتیان، اکرم؛ منصوری محمدآبادی، فاطمه و عبدالهی اسدآبادی، اکرم. (1402). پیامد اقتصادی احساس ریسک در گزارش‌های سالانه با استفاده از مدل پویا، فصلنامه مطالعات تجربی حسابداری مالی، 19(76)، 161-187.
کلانتری، مهدی؛ ولیان، حسن؛ عبدلی، محمدرضا و شهری، مریم. (1402). چارچوب برازش محتوایی محرک‌های حسابداری خلاق بر اساس تکنیک خوشه پردازی رپیدماینر: پیاده سازی الگوریتم هارتیگان-ونگ، فصلنامه پژوهش‌های تجربی حسابداری، 13(4)، 245-276.
محمدی، فرزانه؛ صفری گرایلی، مهدی؛ عرب زاده، میثم و فرزین فر، علی‌اکبر. (1402). بررسی تأثیر حسابداری خلاقانه بر ادراک ناهمگون سرمایه‌گذاران، مجله پژوهش‌های کاربردی در گزارشگری مالی، 12(23)، 103-143.
Abdurrahmani, E., & Doğan, Z. (2021). Creative accounting and its influence on corporate performance and financial reporting: A case study of Kosovo. Problems and Perspectives in Management, 19(4), 385.
Abed, I. A., Hussin, N., Haddad, H., Al-Ramahi, N. M., & Ali, M. A. (2022). The moderating impact of the audit committee on creative accounting determination and financial reporting quality in Iraqi commercial banks. Risks, 10(4), 77-98.
Ado, A. B., Rashid, N. N. M., Mustapha, U. A., & Ademola, L. S. (2022). Audit quality and creative accounting strategy: Evidence from Nigerian public listed companies. Australasian Accounting, Business and Finance Journal, 16(3).
Al Astal, A. Y. M., Ateeq, A., Milhem, M., Alzoraiki, M., Ali, S. A., & Ali, R. (2024). Navigating Financial Integrity: The Role of External Audits in Mitigating Creative Accounting Practices. In Innovative and Intelligent Digital Technologies; Towards an Increased Efficiency. 1 (3), 423-430.
Aletaiwi, I. M. (2022). The Impact Of Creative Accounting Practices On The Credibility Of Financial Reports Of Commercial Banks: The Moderating Role Of Audit Committee. Journal of Positive School Psychology, 6(8), 5364-5383.
Anggreni, I. D. A. R., & Latrini, M. Y. (2021). Effect of auditor ethics and audit tenure on auditor ability to detect creative accounting practices. American Journal of Humanities and Social Sciences Research, 5(2), 330-336.
Asadi, A., Badiei, H., Darabi, R., & Noorolahzade, N. (2024). Evaluation of the Emergence Key Drivers of Creative Accounting in the Future of Financial Reporting Legitimacy. Empirical Research in Accounting, 14(2), 273-312 (In Persian).
Brennan, N. M., & Solomon, J. (2008). Corporate governance, accountability and mechanisms of accountability: an overview. Accounting, Auditing & Accountability Journal, 21(7), 885-906.
DeAngelo, L. E. (1981). Auditor size and audit quality. Journal of accounting and economics, 3(3), 183-199.
DeFond, M., & Zhang, J. (2014). A review of archival auditing research. Journal of accounting and economics, 58(2-3), 275-326.
Francis, J. R. (2004). What do we know about audit quality?. The British accounting review, 36(4), 345-368.
Imeni, M., & Seyed Nezhad Fahim, S.R. (2025). Analyzing the Role of Social Responsibility on the Relationship between Creative Accounting and Financial Reporting Quality. Management accounting, 17(62), 84 -99 (In Persian).
Jabbar, F. S. (2022). The Impact of Audit Quality in Reducing the Creative Accounting Practices and Activating External Investments (An Applied Study to the Iraqi Stock Exchange). Webology, 19(1), 6208-6236.
Kalantari, M., Valian, H., Abdoli, M., & Shahri, M. (2023). Content Framework of Creative Accounting Stimuli based on Rapidminer Clustering Technique: Implementation of Hartigan-Wong Algorithm. Empirical Research in Accounting, 13(4), 245-276 (In Persian).
Michulek, J., Gajanova, L., Krizanova, A., & Blazek, R. (2024). Why Do Companies Cook the Books? Empirical Study of the Motives of Creative Accounting of Slovak Companies. Administrative Sciences, 14(7), 158- 169.
Safari Gerayli, M., Arabzadeh, M., & Farzinfar, A. (2024). Investigating the effect of creative accounting on the heterogeneous perception of investors. Applied Research in Financial Reporting, 12(2), 103-143 (In Persian).
Taftiyan, A., & Kakaee Sabze Khani, M. (2022). Determining factors and consequences of risk perception in annual reports: Structural equation modeling approach. Financial Accounting Research, 14(3), 149-182 (In Persian).
Taftiyan, A., Mansuri Mohammad Abadi, F., & Abdollahi Asad Abaadi, A. (2023). The economic consequence of Risk Sentiment in annual reports using dynamic models. Empirical Studies in Financial Accounting, 19(76), 161-187 (In Persian).
| نشریه علمي ابتكار و خلاقيت در علوم انساني http://journal.bpj.ir دورة چهاردهم، شمارة سه، زمستان 140۳، صص 212-232. مقاله پژوهشی تاريخ دريافت: 09/12/1403 تاريخ پذيرش: 19/03/1404 |
بررسی رابطه بین کیفیت حسابرسی و استراتژی
حسابداری خلاق با استفاده از مدل پویا
اکرم تفتیان1*
چکیده
هدف از پیاده‌سازی حسابداری خلاق، نشان دادن موقعیت مالی مورد نظر مدیریت شرکت است. از حسابداری خلاق می‌توان برای دستکاری اطلاعات مالی از شکل صحیح و دقیق آن با بهره‌برداری از قوانین موجود یا در بسیاری از موارد نادیده گرفتن یک یا چند قانون استفاده کرد. هدف پژوهش حاضر بررسی تأثیر کیفیت حسابرسی بر استراتژی حسابداری خلاق است. متغیر وابسته پژوهش استراتژی حسابداری خلاق، متغیر مستقل کیفیت حسابرسی است که معیارهای آن اندازه مؤسسه حسابرسی، نوع حسابرس، اظهار نظر حسابرس و تخصص حسابرس در صنعت می‌باشند. بدین منظور 178 شرکت پذیرفته‌شده در بورس اوراق بهادار تهران در بازه زمانی سال‌های 1392 تا 1402 با روش حذف سیستماتیک انتخاب شدند و به منظور افزايش درجه اطمينان نسبت به نتايج حاصل از آزمون فرضيات، از روش پیشرفته گشتاورهای تعمیم‌یافته (پویا) استفاده شد. طبق يافته‌هاي پژوهش، در پویا بین معیارهای کیفیت حسابرسی (نوع حسابرس، اندازه مؤسسه حسابرسی، اظهارنظر حسابرس و تخصص حسابرس در صنعت) و استراتژی حسابداری خلاق رابطه مثبت و معناداری وجود دارد. این پژوهش بینش‌های ارزشمندی را به ادبیات موجود در رابطه با مفاهیم کیفیت حسابرسی بر استراتژی حسابداری خلاق اضافه می‌کند و به مدیران و مؤسسات حسابرسی کشور کمک می‌کند تا رویکرد جدیدی را در طراحی و تبیین عوامل تعیین‌کننده حسابداری خلاق توسعه دهند.
کلید واژه‌ها: استراتژی حسابداری خلاق، کیفیت حسابرسی، مدل پویا.
پیشگفتار
حسابداری خلاق روشی برای دستکاری آمارهای حسابداری است که توسط حسابداران انجام می‌شود و از دانش خود در مورد مقررات حسابداری برای تغییر ارقام ارائه‌شده در گزارش‌های مالی یک کسب‌وکار استفاده می‌کنند (جبار،2022). حسابداری خلاق از روش‌های حسابداری پذیرفته‌شده تشکیل شده است که از مقررات و قوانین تبعیت می‌کنند، اما برخلاف قوانین و مقرراتی هستند که تلاش می‌کنند به انجام برسانند (التایوی،2022). حسابداری خلاق یک استراتژی است که برای توسعه یا تفسیر رویه‌های حسابداری به روشی فریبنده با هدف سوء استفاده از رویه‌ها و استانداردهای حسابداری که توسط مقامات حسابداری ایجاد می‌شوند، استفاده می‌شود. این نوع تمرین به منظور کمک به کسب‌وکار برای جلوگیری از گزارش کامل اعداد استفاده می‌شود (عبدالرحمانی و دوغان، 2021). حسابداری خلاق همچنین با نام‌های متعدد دیگری از جمله «هموارسازی درآمد»، «مدیریت سود» و «هموارسازی سود» استفاده می‌شود. برای سیستم‌های حسابداری محافظه‌کار، تمایل به «هموارسازی درآمد» (جایی که دارایی‌ها برای جبران سابقه زیان سالانه قرار می‌گیرند) گاهی اوقات به دلیل مقدار بالای ذخیره‌سازی که ایجاد می‌شود، تشدید می‌شود. درک مفاهیم مالی در دنیای شرکت بسیار مهم است. در حالی که حسابداری خلاق نوعی از تکنیک‌های حسابداری است که نه غیرقانونی و نه خارج از عرف تلقی می‌شود، روش‌هایی را توصیف می‌کند که در آن از تکنیک‌های حسابداری خاص استفاده می‌شود. منظور از حسابداری خلاق، ابزاری است که شرکت‌های خاصی برای استفاده از شکاف‌های موجود در روش‌ها و جایگزین‌های موجود به منظور بهبود تصویر شرکت در برابر ذینفعان، حتی اگر بر اساس واقعیت باشد. هم ذینفعان داخلی و هم ذینفعان خارجی تأثیر اساسی در تصمیماتی که در رابطه با صورت های مالی یک شرکت گرفته می‌شود دارند. ارزیابی عملکرد شرکت از طریق گزارش‌های مالی معیاری عینی از عملکرد شرکت است. اصل اولیه حسابداری نوآورانه، کشف مواردی است که در قانون و قوانین حسابداری به آن خلأهایی گفته می‌شود تا شرکت را با دیدی مثبت‌تر نشان دهد. از یک طرف، هموارسازی درآمد می‌تواند تأثیر مثبتی بر تجارت تجاری داشته باشد. از سوی دیگر، زمانی که به روشی سودمند انجام شود، هموارسازی درآمد می‌تواند به عملیات تجاری کمک کند، البته باید برای دستیابی به هدف نهایی شرکت به کار گرفته شود. سادگی فرامرزی قدرتمند است. با این حال، در بسیاری از موارد، سازمان‌ها از چنین قدرتی با گسترش خود فراتر از مفاهیم ساده استفاده می‌کنند که منجر به نتایج فاجعه‌بار می‌شود. یک چیز مسلم است: حسابداری خلاق تقریباً همیشه برای گزارشگری حسابداری شرکتی مضر است (الاستال و همکاران،2024). برای حسابرسان، این شیوه‌ها چالش مهمی است. حسابرسان وظیفه دارند اطمینان حاصل کنند که صورت‌های مالی یک دید منصفانه و دقیق از سلامت مالی شرکت مطابق با استانداردهای بین‌المللی حسابرسی و سایر الزامات نظارتی ارائه می‌دهد. با این حال، پیچیدگی فزاینده حسابداری خلاق، شناسایی این شیوه‌ها را برای حسابرسان چالش‌برانگیز می‌کند و کیفیت و دقت حسابرسی را به خطر می‌اندازد. همان‌طور که حسابداری خلاق پیچیده‌تر می‌شود، درک تأثیرات آن بر فرآیند حسابرسی برای حفظ یکپارچگی گزارشگری مالی بسیار مهم است (میچولک و همکاران،2024).
حسابداری خلاق و تکنیک‌های آن
حسابداری خلاق روش‌هایی را توصیف می‌کند که به وسیله آن شرکت‌ها داده‌های مالی را در محدوده‌های قانونی تنظیم می‌کنند تا تصویر مطلوب‌تری از عملکرد مالی خود ترسیم کنند. اگرچه این تکنیک‌ها اغلب در محدوده‌های قانونی قرار دارند، اما می‌توانند با ارائه تصویری تحریف شده از سلامت مالی شرکت، سهامداران را گمراه کنند. ادبیات چندین روش رایج حسابداری خلاق را شناسایی می‌کند:
هموارسازی درآمد: سازمان‌ها درآمد را در طول دوره‌ها توزیع می‌کنند تا نتایج مالی باثبات‌تری ارائه کنند و از نوسانات سود زیاد اجتناب کنند (عبدالرحمانی و دوغان، 2021). شناسایی درآمد تهاجمی: این شامل شناسایی درآمد پیش از موعد برای افزایش سودآوری جاری است که اغلب برای دستیابی به اهداف مالی استفاده می‌شود. تعویق هزینه: تغییر شناسایی هزینه به دوره‌های آتی می‌تواند سودهای کوتاه مدت را افزایش دهد، بر حاشیه سود تأثیر بگذارد و به طور بالقوه منجر به اقدامات مالی ناپایدار شود. تأمین مالی خارج از ترازنامه: نگه‌داشتن بدهی خارج از ترازنامه، توهم نسبت بدهی به حقوق صاحبان سهام پایین‌تر را ایجاد می‌کند که ممکن است سرمایه‌گذاران و اعتباردهندگان را در مورد مشخصات ریسک مالی شرکت گمراه کند. این شیوه‌ها که در بخش‌های مختلف رایج است، چالش‌های مهمی را برای حسابرسان ایجاد می‌کند که باید بین تعدیل‌های استاندارد حسابداری و شیوه‌های حسابداری خلاقانه گمراه‌کننده بالقوه تفاوت قائل شوند (جبار،2022).
کیفیت حسابرسی و عوامل تعیین‌کننده آن
کیفیت حسابرسی نشان‌دهنده توانایی حسابرس برای شناسایی و گزارش تحریف‌های مهم در صورت های مالی است. تحقیقات بر استقلال، عینیت، تخصص فنی و استانداردهای اخلاقی به عنوان عوامل اساسی در کیفیت حسابرسی تأکید می‌کند (دی آنجلو، 1981). حسابداری خلاق چالشی را برای این عوامل ایجاد می‌کند، زیرا شناسایی تحریفات مالی را پیچیده می‌کند.
استقلال و عینیت: استقلال برای حسابرسان برای ارائه ارزیابی‌های بی‌طرفانه حیاتی است، اما شیوه‌های حسابداری خلاقانه می‌توانند رابطه حسابرس و مشتری را تحت فشار قرار دهند و تضاد منافع بالقوه ایجاد کنند (میچولک و همکاران،2024). مهارت فنی: با روش‌های حسابداری خلاقانه پیچیده‌تر، حسابرسان به مهارت‌های پیشرفته و دانش حسابداری قانونی برای شناسایی دستکاریهای ظریف نیاز دارند (فرانسیس، 2004).
چندین نظریه به توضیح رابطه پیچیده بین حسابداری خلاق و کیفیت حسابرسی کمک می‌کند:
نظریه نمایندگی: این نظریه تنش بین مدیران (نمایندگان) و سهامداران (مدیران) را بررسی می‌کند، زیرا مدیران ممکن است در حسابداری خلاقانه برای برآوردن معیارهای عملکرد خاص شرکت کنند و مسئولیت‌های حسابرسان را پیچیده کنند. نظریه عدم تقارن اطلاعاتی: شیوه‌های حسابداری خلاقانه شکاف اطلاعاتی بین مدیریت و ذینفعان خارجی را افزایش می‌دهد و تأیید صحت را برای حسابرسان دشوار می‌کند. نظریه خطر اخلاقی: خطر اخلاقی نشان می‌دهد که مدیران، با علم به اینکه ممکن است با پیامدهای کامل مواجه نشوند، انگیزه دارند تا نتایج مالی را برای منافع شخصی تنظیم کنند که چالش‌های بیشتری را برای حسابرسان ایجاد می‌کند که هدف آن‌ها ارزیابی منصفانه است (دی فوند و ژانگ،2014).
مکانیسم‌های تأثیر حسابداری خلاق بر کیفیت حسابرسی
تکنیک‌های حسابداری خلاق، فرآیند حسابرسی را با اصلاح نامحسوس داده‌های مالی پیچیده می‌کنند و اغلب تشخیص ناسازگاری‌ها یا ارائه‌های نادرست عمدی را برای حسابرسان دشوار می‌سازند.
پیچیدگی دستکاری: تکنیک‌های حسابداری خلاقانه، از جمله هموارسازی درآمد و شناسایی اولیه درآمد، می‌تواند دشوار باشد زیرا آن‌ها اغلب در محدوده قانونی عمل می‌کنند. این تکنیک‌ها «مناطق خاکستری» را در گزارش‌دهی ایجاد می‌کنند و حسابرسان را به چالش می‌کشند تا بین روش‌های حسابداری مجاز و تعدیلات فریبنده با هدف گمراه کردن تفاوت قائل شوند (میچولک و همکاران،2024). فشار استقلال: رابطه حرفه‌ای بین حسابرسان و مشتریان، به ویژه در تعاملات طولانی‌مدت، ممکن است حسابرسان را تشویق کند که چشم خود را بر روی برخی از شیوه‌های حسابداری خلاقانه ببندند تا از تعارض اجتناب کنند (دی آنجلو، 1981). این پویایی می‌تواند استقلال را از بین ببرد و بی‌طرفی مورد نیاز برای حسابرسی‌های کامل را به خطر بیندازد. محدودیت‌های عینی و شناسایی: مرزهای مبهم بین تعدیل‌های مشروع و تکنیک‌های حسابداری خلاقانه، عینیت حسابرسان را کاهش می‌دهد. این ابهام خطر نظارت را افزایش می‌دهد و در نتیجه بر ثبات حسابرسی و قابلیت اطمینان کلی تأثیر می‌گذارد (برنان و سولومون، 2008).
تأثیر بر مؤلفه‌های کیفیت حسابرسی کلیدی
شیوه‌های حسابداری خلاق مانع از عوامل اساسی تعریف‌کننده کیفیت حسابرسی، به ویژه استقلال، شک و تردید و مهارت فنی می‌شود.
شک و تردید حرفه‌ای: انتظار می‌رود حسابرسان سطح بالایی از شک و تردید را اعمال کنند، به ویژه در هنگام کار با واحدهای مستعد حسابداری خلاق. با این حال، روش‌های مورد استفاده در حسابداری خلاق اغلب از روش‌های استاندارد حسابرسی بهره‌برداری می‌کنند که حفظ شک و تردید مناسب و زیر سؤال بردن معاملات پیچیده را برای حسابرسان چالش‌برانگیز می‌سازد (عابد و همکاران، 2022). مهارت و دانش فنی: با پیچیده‌تر شدن حسابداری خلاق، حسابرسان به مهارت‌های قانونی و تحلیلی تخصصی برای شناسایی دستکاریهای مالی ظریف نیاز دارند (فرانسیس، 2004). بدون تخصص فنی پیشرفته، حسابرسان ممکن است تنظیماتی را که بر کیفیت حسابرسی تأثیر می‌گذارد نادیده بگیرند. محدودیت‌های نظارتی: درحالی‌که استانداردهای حسابرسی مانند استانداردهای بین‌المللی حسابرسی دستورالعمل‌های کلی را ارائه می‌دهند، ممکن است پیچیدگی‌های حسابداری خلاق را به طور کامل پوشش ندهند. حسابرسان اغلب برای به‌کارگیری این چارچوب‌ها در رویه‌های حسابداری مبهم که اگرچه قانونی هستند، ممکن است ذینفعان را گمراه کنند، تلاش می‌کنند (الاستال و همکاران،2024).
بررسی پیشینه تحقیق نشان می‌دهد که بر اساس نتایج تحقیق ایمنی و سید نژاد فهیم (1403) مؤلفه‌های حسابداری خلاق بر کیفیت گزارشگری مالی بانک‌ها تأثیر معنی‌دار دارد. همچنین مسئولیت اجتماعی در تعدیل رابطه بین حسابداری خلاق و کیفیت گزارشگری مالی بانک‌ها به سمت مزیت‌های رقابتی را تعدیل می‌کند. یافته‌های پژوهش اسدی و همکاران (1403) در بخش کیفی چارچوبی متناسب با 3 مضمون فراگیر؛ 6 مضمون سازمان دهنده و 26 مضمون پایه را نشان داد. از طرف دیگر در بخش کمی 4 ربع ماتریسی بر اساس دو محور پیشران‌های حاکمیتی و پیشران‌های کنترل داخلی شناسایی شد. همچنین مشخص گردید، مهم‌ترین سناریوی بروز حسابداری خلاقانه که می‌تواند مشروعیت اخلاقی گزارشگری مالی را تحت تأثیر قرار دهد، ضعف تمرکزگرایی ساختاری در اثربخشی کنترل داخلی می‌باشد. کلانتری و همکاران (1402) در پژوهشی 21 مضمون گزاره‌ای به عنوان محرک‌ها یا علل زمینه‌ای حسابداری خلاق را تعیین کرده‌اند. مالکیت خانوادگی مبنای ساختار شرکت به عنوان مؤثرترین مضمون گزاره‌ای بروز حسابداری خلاق قلمداد شده است که می‌تواند کارکردهای شرکت‌های بازار سرمایه را به سمت احتمال تحریف بالاتر هدایت نماید. طبق نتایج تحقیق محمدی و همکاران (1402) حسابداری خلاقانه بر ادراک ناهمگون سرمایه‌گذاران تأثیر مثبت و معناداری دارد. در واقع نتیجه کسب شده گویایی این واقعیت است که حسابداری خلاقانه که بخشی از فرآیندی فرصت‌طلبانه‌ای محسوب می‌شود که تحت انگیزه‌های فردی، ساختاری و فراساختاری به ناهمگونی ادراک سرمایه‌گذاران منتج می‌گردد.
بر اساس نتایج پژوهش الاستال و همکاران (2024) سخت‌گیری محیط نظارتی، استقلال حسابرس و پذیرش استانداردهای حسابداری بین‌المللی، همگی تأثیر قابل‌توجهی بر اثربخشی حسابرسی‌های مستقل در کاهش روش‌های حسابداری خلاق دارند. علاوه بر این، مسائل اخلاقی، به‌ویژه آن‌هایی که مربوط به استقلال حسابرس است، به‌عنوان متغیرهای کلیدی در حفاظت از یکپارچگی فرآیند حسابرسی ظاهر می‌شوند. نتایج پژوهش التایوی (2022) نشان داد که شیوه‌های حسابداری خلاقانه در هر یک از (صورت وضعیت مالی، صورت سود و زیان، صورت حقوق صاحبان سهام، صورت جریان وجوه نقد) بر اعتبار گزارش‌های مالی در بانک‌های تجاری تأثیر دارد. همچنین، یافته‌ها حاکی از تأثیر کمیته حسابرسی در تعدیل رابطه بین شیوه‌های حسابداری خلاقانه و اعتبار گزارش‌های مالی در بانک‌های تجاری است. بر اساس یافته‌های پژوهش آنگرنی و لاترینی (2021) اخلاق حسابرس تأثیر منفی قابل‌توجهی بر توانایی حسابرسان در کشف شیوه‌های حسابداری خلاقانه دارد که نشان می‌دهد وقتی حسابرس شیوه‌های حسابداری خلاقانه را در صورت‌های مالی تشخیص می‌دهد، حسابرس ترجیح می‌دهد اخلاق را نادیده بگیرد و در نتیجه یافته‌های واقعی را نادیده می‌گیرد. در این میان، دوره تصدی حسابرسی تأثیر مثبت و معناداری بر توانایی حسابرسان در کشف شیوه‌های حسابداری خلاقانه دارد که نشان می‌دهد هر چه دوره تصدی حسابرسی طولانی‌تر یا دوره کار حسابرسی طولانی‌تر باشد، توانایی حسابرس در کشف شیوه‌های حسابداری خلاقانه در صورت‌های مالی افزایش می‌یابد.
نظر به اهمیت مقوله کیفیت حسابرسی و تأثیر آن بر استراتژی حسابداری خلاق و با توجه به خلأهای موجود در شرکت‌های بورسی جامعه آماری پژوهش و لزوم توجه به عوامل تأثیرگذار در کاهش استراتژی حسابداری خلاق، در این پژوهش به بررسی تأثیر کیفیت حسابرسی بر استراتژی حسابداری خلاق پرداخته شده است و مسئله اصلی تحقیق این است که آیا کیفیت حسابرسی بر استراتژی حسابداری خلاق تأثیر دارد؟
بر اساس اهداف و سؤالات تحقیق، فرضیه‌های زیر تدوین شد:
فرضیه 1. اندازه مؤسسه حسابرسی بر استراتژی حسابداری خلاق رابطه معناداری دارد.
فرضیه 2. نوع حسابرس بر استراتژی حسابداری خلاق رابطه معناداری دارد.
فرضیه 3. اظهار نظر حسابرس بر استراتژی حسابداری خلاق رابطه معناداری دارد.
فرضیه 4. تخصص حسابرس در صنعت بر استراتژی حسابداری خلاق رابطه معناداری دارد.
روش پژوهش
پژوهش حاضر از نظر نتیجه اجرای آن، یک پژوهش کاربردی، از دیدگاه فرایند اجرا، کمی، از نظر منطق اجرا، قیاسی-استقرایی، از دیدگاه هدف اجرا، تحلیلی توصیفی و از نظر بعد زمانی یک پژوهش طولی-گذشته‌نگر است. برای جمع‌آوری داده‌ها و اطلاعات پژوهش به روش اسناد کاوی از روش میدانی و پایگاه‌های اطلاعاتی بورس اوراق بهادار تهران، سامانه جامع اطلاع‌رسانی ناشران (کدال) و نرم‌افزار ره‌آورد نوین استفاده شده است. به منظور آزمون فرضیه‌های پژوهش از رویکرد مدل پویا جهت برآورد مدل‌های مرتبط با فرضیه‌ها بهره گرفته‌شده است. تفاوت اصلی رویکرد مدل ایستا و پویا درروش برآورد مدل است. مدل ایستا تنها توانایی بررسی اثر جاری متغیر مستقل و کنترلی بر روی متغیر وابسته را دارد که برای برآورد، از رگرسیون پانل دیتا اثرات ثابت یا تصادفی بهره می‌برد اما رویکرد پویا از تکنيک پانل پويا مبتني بر روش گشتاورهاي تعمیم‌یافته آرلانوو باند استفاده می‌نماید. این روش چند ویژگی خاص داشته که باعث پویایی مدل می‌شود؛ این ویژگی‌ها استفاده از گشتاور در محاسبات و بررسی اثرات گذشته متغیر مستقل بر دوره جاری متغیر وابسته است. همچنین اثر وقفه متغیر وابسته در مدل باعث حذف اثر تاریخی متغیر وابسته بر روی خودش می‌شود (کفاش پور و همکاران، 1398). به کار بردن روش پویا پنل دیتای پویا مزیت‌های همانند حذف تورش های موجود در رگرسیون‌های مقطعی است که نتیجه آن تخمین‌های دقیق‌تر، با کارایی بالاتر و هم خطی کمتر در پویا پنل دیتای پویا خواهد بود. در پژوهش حاضر از رویکرد پویا استفاده‌شده است تا اثر دوره گذشته متغیرهای وابسته بر دوره جاری مشخص شود. جامعه آماري اين پژوهش شامل کليه شرکت‌هاي پذیرفته‌شده در بورس اوراق بهادار تهران می‌باشد. در این پژوهش براي اینکه نمونه آماري يک نماينده مناسب از جامعه آماري موردنظر باشد، از روش حذف سیستماتیک استفاده‌شده است. براي اين منظور 5 معيار زیر در نظر گرفته‌شده و درصورتی‌که شرکتی کلیه معیارها را احراز کرده باشد به‌عنوان نمونه پژوهش انتخاب‌شده و مابقی حذف می‌شوند. شرایط روند انتخاب نمونه به صورت زیر می‌باشد:
۱- شرکت تا قبل از سال 1392 در بورس اوراق بهادار تهران پذیرفته شده باشند و تا پایان سال 1402 در بورس فعال باشند.
۲- به لحاظ افزایش قابلیت مقایسه سال مالی شرکت منتهی به پایان اسفندماه باشد و شرکت طی بازه زمانی 1392 تا 1402 سال مالی و نوع فعالیت خود را تغییر نداده باشند.
۳- به لحاظ ساختار گزارشگری جداگانه‌ای که شرکت‌های سرمایه‌گذاری و واسطه‌گری مالی (لیزینگ ها و بیمه‌ها و هلدینگ ها و بانک‌ها و مؤسسات مالی) دارند از نمونه حذف می‌شوند.
۴- شرکت‌ها وقفه معاملاتی بیش از 6 ماه نداشته باشند.
۵- اطلاعات مالی آن‌ها در بازه زمانی 1392 تا 1402 در دسترس باشد.
در نهایت با اعمال این محدودیت‌ها، 178 شرکت، به عنوان نمونه پژوهش انتخاب شد. پس از طبقه‌بندی اطلاعات شرکت‌های نمونه در نرم‌افزار Excel، برای شمارش فراوانی کلمات افشای آینده‌نگر در هر گزارش از نرم‌افزار مکس کیودا و سپس از نرم‌افزار ایویوز برای تحلیل‌های آماری استفاده شد.
روش پویا تخمین زننده قدرتمندی است که برخلاف روش حداکثر راست نمایی نیاز به اطلاعات دقیق توزیع جملات ندارد که این روش مبتنی بر این فرض است که جملات اخلال در معاملات با مجموعه متغیرهای ابزاری غیر همبسته می‌باشند. مدل‌های اثرات ثابت یا تصادفی به لحاظ آنکه ممکن است جمله خطا با متغیرهای تأخیری، همبستگی داشته باشد، می‌تواند منجر به ارائه برآورد کننده ناسازگار و یا تورش شود هنگامی‌که در مدل داده‌های تلفیقی، متغیر وابسته به‌صورت وقفه در سمت راست مدل ظاهر می‌شود دیگر برآورد ایستا سازگار نخواهد بود. بر اساس اهداف و فرضیه‌ها، مدل‌های پژوهش (جدول 1) طراحی شد:
جدول (1). مدل‌های پژوهش
فرضیه | مدل |
|---|---|
فرضیه 1 | Creative Accounting Strategy i,t = β0 +β1 Creative Accounting Strategy i,t -1+ β2 BIG i,t +β3Levi,t +β4Size i,t+ β5 growth i,t +β6 age i,t+ 𝒀𝒆𝒂𝒓 𝑭𝒊𝒙𝒆𝒅 𝑬𝒇𝒇𝒆𝒄𝒕 i,t + 𝜺 i,t |
فرضیه 2 | Creative Accounting Strategy i,t = β0 +β1 Creative Accounting Strategy i,t -1+ β2 ATYPE i,t +β3Levi,t +β4Size i,t+ β5growth i,t +β6 age i,t+ 𝒀𝒆𝒂𝒓 𝑭𝒊𝒙𝒆𝒅 𝑬𝒇𝒇𝒆𝒄𝒕 i,t + 𝜺 i,t |
فرضیه 3 | Creative Accounting Strategy i,t = β0 +β1 Creative Accounting Strategy i,t -1+ β2 opinion i,t +β3Levi,t +β4Size i,t+β5 growth i,t +β6 age i,t+ 𝒀𝒆𝒂𝒓 𝑭𝒊𝒙𝒆𝒅 𝑬𝒇𝒇𝒆𝒄𝒕 i,t + 𝜺 i,t |
فرضیه 4 | Creative Accounting Strategy i,t = β0 +β1 Creative Accounting Strategy i,t -1+ β2 AUDSPECi,t +β3Levi,t +β4Size i,t+ β5 growth i,t +β6 age i,t+ 𝒀𝒆𝒂𝒓 𝑭𝒊𝒙𝒆𝒅 𝑬𝒇𝒇𝒆𝒄𝒕 i,t + 𝜺 i,t |
متغيرهاي پژوهش و نحوه اندازه‌گیری آن‌ها
متغیر وابسته
استراتژی حسابداری خلاق: در این پژوهش از مدل اقلام تعهدی اختیاری که مبتنی بر مدل جونز می‌باشند به عنوان متغیر وابسته برای سنجش استراتژی حسابداری خلاق استفاده شده است. در این مدل در اولین قدم، ارتباط مجموع اقلام تعهدی برای یک دوره زمانی مشخص که به دوره معروف است، با متغیرهای فروش و اموال، ماشین‌آلات و تجهیزات، از طریق رابطه 1 برآورد می‌گردد:
(TAi,t) / (Ait-1) = α1(1/(Ait-1)) +α2 (〖REVi,t〗^ / (Ait-1))+α3 ((PPEi,t) / (Ait-1)) (1):
که در آن:
TA: هزینه استهلاک – (حصه جاری بدهی‌های بلندمدت – بدهی‌های جاری)- (وجوه نقد- دارایی‌های جاری( / A i,t-1: جمع دارایی‌های شرکت i در سال t-1 / DREVi,t: تغییرات درامد فروش شرکت i در سال t نسبت به سال t-1 / PPE it: مبلغ ناخالص اموال، ماشین‌آلات و تجهیزات شرکت i در سال t
برای کاهش ناهمسانی واریانس همه متغیرها بر جمع دارایی‌های اول دوره تقسیم می‌شوند پس از تخمین پارامترهای مدل بالا از طریق مدل‌های سری زمانی یا مقطعی، اقلام تعهدی غیر اختیاری به شرح زیر برای «دوره برآورد» حساب می‌شود:
NDAit /Ait–1 = TAit /Ait–1 = α1 [1/Ait–1 ] + α2 [ΔREVit/Ait– 1 ] +α3 [PPEit/Ait–1 ] + εi (2):
در مرحله آخر، اقلام تعهدی اختیاری به شرح زیر حساب می‌شود:
DA i,t =(TA i,t) / (A i,t-1) – NDA i,t (3):
متغیرهای مستقل
در این پژوهش از متغیرهای زیر به عنوان معیار کیفیت حسابرسی استفاده شده است:
اندازه مؤسسه حسابرسی: در اين پژوهش، اندازه‌ی موسسه‌ی حسابرسي يك متغير موهومي است كه اگر شركت توسط سازمان حسابرسي مورد رسيدگي قرارگرفته باشد عدد 1 و در غير اين صورت عدد صفر را می‌پذیرد (يگانه و آذينفر، 1389). نوع حسابرس: متغیر كیفی است با مقدار صفر و یک. چنانچه حسابرس مستقل شرکت بر اساس طرح طبقه‌بندی حسابرسان که سازمان بورس و اوراق بهادار تهران انجام داده است، در طبقه اول قرار داشته باشد، متغیر نوع حسابرس در ارتباط با شرکت مربوطه برابر با یک است؛ و چنانچه حسابرس مستقل شرکت بر اساس طرح طبقه‌بندی سازمان بورس در طبقات دوم، سوم و چهارم قرار داشته باشد، مقدار متغیر نوع حسابرس در ارتباط با شرکت مربوطه برابر با صفر خواهد بود (تفتیان و همکاران،1402). اظهار نظر حسابرس: متغیر كیفی است كه برای اظهار نظر مقبول عدد یک، اظهار نظر مشروط عدد 5.0 و برای سایر موارد عدد صفر در نظر گرفته‌شده است (تفتیان و کاکایی سبزه خانی،1401). تخصص حسابرس در صنعت: تخصص حسابرس در صنعت به صورت مجموع دارایی‌های تمام صاحب‌کاران يك موسسه‌ی حسابرسي خاص در يك صنعت خاص تقسيم بر مجموع دارایی‌های صاحب‌کاران در اين صنعت، تعريف می‌شود در صورتي كه حسابرس متخصص باشد عدد 1 و در غير اين صورت عدد صفر را می‌پذیرد.
در پژوهش حاضر متغیرهای کنترلی بر اساس مقاله (آدو و همکاران،2022) انتخاب و اندازه‌گیری شده‌اند:
اندازه شرکت: این متغیر برحسب لگاریتم طبیعی ارزش بازار سهام شركت در پایان سال محاسبه شده است. اهرم مالی: برای سنجش اهرم شركت از نسبت بدهی كه از تقسیم ارزش دفتری جمع بدهی‌ها بر جمع دارایی‌ها به دست می‌آید، استفاده شده است. سابقه شرکت در بورس: بیانگر سال‌هایی است که از زمان درج نام شرکت در بورس اوراق بهادار تهران گذشته است. نسبت رشد شرکت: نشان‌دهنده نرخ رشد فروش شرکت است که نشان‌دهنده نرخ رشد فروش نسبت به سال گذشته است.
یافته‌های پژوهش
قبل از برآورد مدل رگرسيون بر روی داده‌ها، لازم است مانايي تک‌تک متغيرها بررسي شود چون درصورتی‌که متغيرها نامانا باشند، باعث بروز مشكل رگرسيون كاذب می‌شود. در این تحقیق براي بررسي مانايي متغيرها برای داده‌های ترکیبی، از آزمون لوین- لین چوی استفاده می‌شود.
جدول (2). نتایج آزمون ایستایی لوبن، لین و چوی
نام متغیر | آماره | احتمال |
اندازه مؤسسه حسابرسی | 25/16- | 00/0 |
اظهار نظر حسابرس | 76/13- | 00/0 |
نوع حسابرس | 91/18- | 00/0 |
تخصص حسابرس در صنعت | 59/12- | 00/0 |
اقلام تعهدی اختیاری | 82/22- | 00/0 |
اندازه شرکت | 38/14- | 00/0 |
اهرم مالی شرکت | 66/19- | 00/0 |
نسبت رشد شرکت | 90/20- | 00/0 |
سابقه شرکت در بورس | 46/18- | 00/0 |
فرض صفر در آزمون لوبن، لین و چوی وجود ریشه واحد یا به طور معادل، عدم مانایی متغیرها می‌باشد که اگر مقدار سطح معنی‌داری کمتر از 05/0 باشد فرض صفر رد می‌شود و متغیرها مانا هستند. خلاصه نتایج این آزمون در جدول 2 ارائه شده است. با توجه به جدول 2 مقدار سطح معنی‌داری آزمون لوین- لین چوی براي همه متغيرها كمتر از 05/0 می‌باشد، در نتیجه فرض صفر رد می‌شود و متغيرها (مانا) هستند.
نتایج آزمون فرضیه‌ها
آزمون اعتبار ابزارها و همبستگی سریالی جملات خطا در مدل پویا
از آزمون J هانسن جهت اعتبار ابزارها استفاده می‌شود. فرضيه صفر براي اين آزمون اين است که ابزارها معتبر هستند. همان‌طور که در جداول زیر مشاهده می‌شود مقدار سطح معنی‌داری آزمون J در دو مدل بیشتر از سطح خطای 05/0 است، درنتیجه فرض صفر آزمون (معتبر بودن ابزارها) پذیرفته می‌شود و مي‌‌توان گفت كه متغيرهاي ابزاري استفاده‌شده در اين مدل مناسب هستند. همچنین نتایج دو آزمون همبستگی سریالی مرتبه اول و دوم در هر دو مدل نشان می‌دهد مقدار سطح معنی‌داری آماره آزمون همبستگي سريالي مرتبه دوم بیشتر از 05/0 می‌باشد، درنتیجه فرض صفر پذیرفته می‌شود که نشان می‌دهد همبستگي سريالي مرتبه دوم در جملات خطا وجود ندارد.
فرضیه 1: اندازه مؤسسه حسابرسی بر استراتژی حسابداری خلاق رابطه معناداری دارد.
نتایج آزمون فرضیه اول با رویکرد GMM در جدول 3 ارائه شده است.
جدول (3). نتایج فرضیه 1
Creative Accounting Strategy i,t = β0 +β1 Creative Accounting Strategy i,t -1+ β2 BIG i,t +β3Levi,t +β4Size i,t+ β5 growth i,t +β6 age i,t+ 𝒀𝒆𝒂𝒓 𝑭𝒊𝒙𝒆𝒅 𝑬𝒇𝒇𝒆𝒄𝒕 i,t + 𝜺 i,t | ||||
متغیرهای مدل | ضریب متغیر | خطای استاندارد | آماره t | سطح معناداری |
عرض از مبدأ | 0578/0- | 0218/0 | 5333/2- | 0093/0 |
اندازه مؤسسه حسابرسی | 0509/0 | 0250/0 | 0362/2 | 0434/0 |
اهرم مالی | 0737/0- | 0267/0 | 7555/2- | 0066/0 |
اندازه شرکت | 0065/0 | 0182/0 | 3589/0 | 7201/0 |
نسبت رشد شرکت | 0082/0 | 0034/0 | 4208/2 | 0166/0 |
سابقه شرکت در بورس | 9134/0- | 6830/0 | 3374/3- | 0002/0 |
وقفه استراتژی حسابداری خلاق | 5586/0 | 4809/0 | 1616/1 | 2485/0 |
آزمون تشخیص | آماره | معناداري | نتيجه | |
آماره J | 23/15 | 24/0 | اعتبار ابزارها | |
AR (1) | 30/15- | 00/0 | همبستگي سريالي مرتبه دوم در جملات خطا وجود ندارد | |
AR (2) | 25/1- | 21/0 | ||
طبق نتایج حاصل از جدول شماره 3 در رویکرد پویا مقدار آماره J مربوط به آزمون سارگان و هانسن 24 /0 است و اعتبار ابزارها تأیید می‌شود. با توجه به نتایج آزمون آرلانو و باند، احتمال آماره M در وقفه اول 00/0، کمتر از 01/ و در وقفه دوم با احتمال 21/، بیشتر از 05/0 است، در نتیجه فرض صفر پذیرفته می‌شود که نشان می‌دهد همبستگي سريالي مرتبه دوم در جملات خطا وجود ندارد و آزمون آرلانو و باند اعتبار الگو را تأیید می‌کند. یافته‌های جدول 3 نشان می‌دهد مقدار سطح معنی‌داری آماره t براي متغیر اندازه مؤسسه حسابرسی 0434/0 و کمتر از سطح خطای 05/0 است، لذا فرض صفر رد می‌شود و در نتیجه اندازه مؤسسه حسابرسی بر استراتژی حسابداری خلاق رابطه معناداری دارد و در نتیجه فرضیه 1 پذیرفته می‌شود. با توجه به ضریب متغیر اندازه مؤسسه حسابرسی که مثبت است، نتیجه می‌شود بین اندازه مؤسسه حسابرسی و استراتژی حسابداری خلاق رابطه مثبت وجود دارد.
فرضیه 2: نوع حسابرس بر استراتژی حسابداری خلاق رابطه معناداری دارد.
نتایج آزمون فرضیه دوم با رویکرد GMM در جدول 4 ارائه شده است.
جدول (4). نتایج فرضیه 2
Creative Accounting Strategy i,t = β0 +β1 Creative Accounting Strategy i,t -1+ β2 ATYPE i,t +β3Levi,t +β4Size i,t+ β5growth i,t +β6 age i,t+ 𝒀𝒆𝒂𝒓 𝑭𝒊𝒙𝒆𝒅 𝑬𝒇𝒇𝒆𝒄𝒕 i,t + 𝜺 i,t | ||||
متغیرهای مدل | ضریب متغیر | خطای استاندارد | آماره t | سطح معناداری |
عرض از مبدأ | 008/7- | 930/2 | 391/2- | 017/0 |
نوع حسابرس | 032/0 | 010/0 | 194/3 | 001/0 |
اهرم مالی | 136/0 | 062/0 | 190/2 | 029/0 |
اندازه شرکت | 557/1 | 353/0 | 399/4 | 000/0 |
نسبت رشد شرکت | 411/0- | 137/0 | 989/2- | 003/0 |
سابقه شرکت در بورس | 089/0 | 113/0 | 792/0 | 429/0 |
وقفه استراتژی حسابداری خلاق | 893/0 | 210/0 | 244/4 | 000/0 |
آزمون تشخیص | آماره | معناداري | نتيجه | |
آماره J | 880/16 | 32/0 | اعتبار ابزارها | |
AR (1) | 957/4- | 00/0 | همبستگي سريالي مرتبه دوم در جملات خطا وجود ندارد | |
AR (2) | 377/0- | 70/0 | ||
طبق نتایج حاصل از جدول شماره 4 در رویکرد پویا مقدار آماره J مربوط به آزمون سارگان و هانسن 32 /0 است و اعتبار ابزارها تأیید می‌شود. با توجه به نتایج آزمون آرلانو و باند، احتمال آماره M در وقفه اول 00/0، کمتر از 01/ و در وقفه دوم با احتمال 70/، بیشتر از 05/0 است، در نتیجه فرض صفر پذیرفته می‌شود که نشان می‌دهد همبستگي سريالي مرتبه دوم در جملات خطا وجود ندارد و آزمون آرلانو و باند اعتبار الگو را تأیید می‌کند. یافته‌های جدول 4 نشان می‌دهد مقدار سطح معنی‌داری آماره t براي متغیر نوع حسابرس 001/0 و کمتر از سطح خطای 05/0 است، لذا فرض صفر رد می‌شود و در نتیجه نوع حسابرس بر استراتژی حسابداری خلاق رابطه معناداری دارد و در نتیجه فرضیه 2 پذیرفته می‌شود. با توجه به ضریب متغیر نوع حسابرس که مثبت است، نتیجه می‌شود بین نوع حسابرس و استراتژی حسابداری خلاق رابطه مثبت وجود دارد.
فرضیه 3: اظهار نظر حسابرس بر استراتژی حسابداری خلاق رابطه معناداری دارد.
نتایج آزمون فرضیه سوم با رویکرد GMM در جدول 5 ارائه شده است.
جدول (5). نتایج فرضیه 3
Creative Accounting Strategy i,t = β0 +β1 Creative Accounting Strategy i,t -1+ β2 opinion i,t +β3Levi,t +β4Size i,t+β5 growth i,t +β6 age i,t+ 𝒀𝒆𝒂𝒓 𝑭𝒊𝒙𝒆𝒅 𝑬𝒇𝒇𝒆𝒄𝒕 i,t + 𝜺 i,t | ||||
متغیرهای مدل | ضریب متغیر | خطای استاندارد | آماره t | سطح معناداری |
عرض از مبدأ | 539/3 | 798/0 | 433/4 | 000/0 |
اظهار نظر حسابرس | 756/0 | 240/0 | 145/3 | 001/0 |
اهرم مالی | 773/0- | 303/0 | 551/2- | 011/0 |
اندازه شرکت | 981/1- | 585/0 | 385/3- | 000/0 |
نسبت رشد شرکت | 123/0 | 061/0 | 014/2 | 044/0 |
سابقه شرکت در بورس | 001/0 | 028/0 | 064/0 | 948/0 |
وقفه استراتژی حسابداری خلاق | 337/0 | 134/0 | 518/2 | 013/0 |
آزمون تشخیص | آماره | معناداري | نتيجه | |
آماره J | 195/15 | 43/0 | اعتبار ابزارها | |
AR (1) | 403/2- | 016/0 | همبستگي سريالي مرتبه دوم در جملات خطا وجود ندارد | |
AR (2) | 590/1- | 113/0 | ||
طبق نتایج حاصل از جدول شماره 5 در رویکرد پویا مقدار آماره J مربوط به آزمون سارگان و هانسن 43 /0 است و اعتبار ابزارها تأیید می‌شود. با توجه به نتایج آزمون آرلانو و باند، احتمال آماره M در وقفه اول 016/0، کمتر از 01/ و در وقفه دوم با احتمال 113/، بیشتر از 05/0 است، در نتیجه فرض صفر پذیرفته می‌شود که نشان می‌دهد همبستگي سريالي مرتبه دوم در جملات خطا وجود ندارد و آزمون آرلانو و باند اعتبار الگو را تأیید می‌کند. یافته‌های جدول 5 نشان می‌دهد مقدار سطح معنی‌داری آماره t براي متغیر اظهار نظر حسابرس 001/0 و کمتر از سطح خطای 05/0 است، لذا فرض صفر رد می‌شود و در نتیجه اظهار نظر حسابرس بر استراتژی حسابداری خلاق رابطه معناداری دارد و در نتیجه فرضیه 3 پذیرفته می‌شود. با توجه به ضریب متغیر اظهار نظر حسابرس که مثبت است، نتیجه می‌شود بین اظهار نظر حسابرس و استراتژی حسابداری خلاق رابطه مثبت وجود دارد.
فرضیه 4: تخصص حسابرس در صنعت بر استراتژی حسابداری خلاق رابطه معناداری دارد.
جدول (6). نتایج فرضیه 4
Creative Accounting Strategy i,t = β0 +β1 Creative Accounting Strategy i,t -1+ β2 AUDSPECi,t +β3Levi,t +β4Size i,t+ β5 growth i,t +β6 age i,t+ 𝒀𝒆𝒂𝒓 𝑭𝒊𝒙𝒆𝒅 𝑬𝒇𝒇𝒆𝒄𝒕 i,t + 𝜺 i,t | ||||
متغیرهای مدل | ضریب متغیر | خطای استاندارد | آماره t | سطح معناداری |
عرض از مبدأ | 0753/0 | 0894/0 | 8418/0 | 3999/0 |
تخصص حسابرس در صنعت | 0032/0 | 0010/0 | 1193/3 | 0018/0 |
اهرم مالی | 0033/0- | 0016/0 | 0334/2- | 0421/0 |
اندازه شرکت | 0311/0 | 0087/0 | 5720/3 | 0004/0 |
نسبت رشد شرکت | 0025/0 | 0004/0 | 0665/7 | 0000/0 |
سابقه شرکت در بورس | 0840/0- | 0239/0 | 5187/3- | 0004/0 |
وقفه استراتژی حسابداری خلاق | 0070/0 | 0020/0 | 3970/3 | 0007/0 |
آزمون تشخیص | آماره | معناداري | نتيجه | |
آماره J | 03/16 | 23/0 | اعتبار ابزارها | |
AR (1) | 27/15- | 00/0 | همبستگي سريالي مرتبه دوم در جملات خطا وجود ندارد | |
AR (2) | 26/1- | 21/0 | ||
طبق نتایج حاصل از جدول شماره 6 در رویکرد پویا مقدار آماره J مربوط به آزمون سارگان و هانسن 23 /0 است و اعتبار ابزارها تأیید می‌شود. با توجه به نتایج آزمون آرلانو و باند، احتمال آماره M در وقفه اول 00/0، کمتر از 01/ و در وقفه دوم با احتمال 21/0، بیشتر از 05/0 است، در نتیجه فرض صفر پذیرفته می‌شود که نشان می‌دهد همبستگي سريالي مرتبه دوم در جملات خطا وجود ندارد و آزمون آرلانو و باند اعتبار الگو را تأیید می‌کند. یافته‌های جدول 6 نشان می‌دهد مقدار سطح معنی‌داری آماره t براي متغیر تخصص حسابرس در صنعت 0018/0 و کمتر از سطح خطای 05/0 است، لذا فرض صفر رد می‌شود و در نتیجه تخصص حسابرس در صنعت بر استراتژی حسابداری خلاق رابطه معناداری دارد و در نتیجه فرضیه 4 پذیرفته می‌شود. با توجه به ضریب متغیر تخصص حسابرس در صنعت که مثبت است، نتیجه می‌شود بین تخصص حسابرس در صنعت و استراتژی حسابداری خلاق رابطه مثبت وجود دارد.
بحث و نتیجه‌گیری
هدف پژوهش حاضر بررسی رابطه بین کیفیت حسابرسی و استراتژی حسابداری خلاق می‌باشد. در این پژوهش به پیروی از پژوهش آدو و همکاران (2022) برای متغیر کیفیت حسابرسی از معیارهای اندازه مؤسسه حسابرسی، نوع حسابرس، اظهار نظر حسابرس و تخصص حسابرس در صنعت استفاده شده است. یافته‌های حاصل از پژوهش نشان داد که بین اندازه مؤسسه حسابرسی، نوع حسابرس، اظهار نظر حسابرس و تخصص حسابرس در صنعت با استراتژی حسابداری خلاق رابطه مثبت و معناداری وجود دارد یافته‌های حاصل از پژوهش با یافته‌های عابد و همکاران (2022)؛ دی فوند و ژانگ (2014) و میچولک و همکاران (2024) سازگار است.
یافته‌های این پژوهش نشان می‌دهد که حسابداری خلاق با اضافه کردن ابهام و دستکاری به صورت های مالی، چالش‌های مهمی را برای کیفیت حسابرسی ایجاد می‌کند. یافته‌ها نشان می‌دهد که روابط طولانی‌مدت حسابرسان با صنعت ممکن است استقلال حسابرس را تحت فشار قرار دهد، به ویژه اگر صنعت برای مؤسسه حسابرسی مهم باشند. تحقیقات نشان می‌دهد که حسابرسانی که با در صنعت تخصص دارند ممکن است بیشتر تمایل داشته باشند که شیوه‌های حسابداری خلاقانه را به چالش بکشند و حفظ صنعت را بر یکپارچگی حسابرسی اولویت می‌دهند. در محیطی که مستعد حسابداری خلاقانه است، حسابرسان باید با شک و تردید شدید به حسابرسی‌ها نزدیک شوند. یافته‌ها نشان می‌دهد که تکنیک‌های حسابداری خلاق اغلب از فرآیندهای حسابرسی معمولی بهره‌برداری می‌کنند و این امر برای حسابرسان ضروری است که داده‌های مالی را با دقت بیشتری به‌ویژه در مورد درآمد و هزینه‌ها زیر سؤال ببرند. آموزش مداوم در مورد شک و قضاوت برای کمک به حسابرسان برای ارزیابی انتقادی صورت‌های مالی و محدود کردن تأثیر حسابداری خلاق توصیه می‌شود. بر اساس این یافته‌ها، چندین توصیه می‌تواند به حسابرسان و نهادهای نظارتی کمک کند تا با اثرات حسابداری خلاق مقابله کنند و کیفیت حسابرسی را بهبود بخشند. آموزش منظم شک و تردید و تصمیم‌گیری اخلاقی ضروری است. حسابرسان باید تشویق شوند تا رویکرد پرسشگری را اتخاذ کنند، به ویژه در زمینه‌های مالی مستعد دستکاری، مانند هزینه‌های معوق و شناسایی درآمد. افزایش شک و تردید به حسابرسان اجازه می‌دهد تا داده‌های مالی را به طور انتقادی ارزیابی کنند و تأثیر حسابداری خلاق را محدود کند. مهارت‌های قانونی برای شناسایی مؤثر تکنیک‌های حسابداری خلاق ضروری است. این تکنیک‌های پیشرفته در تجزیه‌وتحلیل و بررسی می‌توانند تحریف‌های مالی ظریفی را که حسابرسی‌های سنتی ممکن است از دست بدهند، شناسایی کنند و ادغام این مهارت‌ها در حسابرسی‌های استاندارد باعث بهبود دقت و عمق در تشخیص شیوه‌های دستکاری می‌شود.
در حالی که این مطالعه دیدگاه ارزشمندی در مورد تأثیر حسابداری خلاق بر کیفیت حسابرسی ارائه می‌دهد، همچنین محدودیت‌هایی را ارائه می‌دهد که مسیرهایی را برای تحقیقات آینده باز می‌کند: این مطالعه از یک رویکرد نظری استفاده می‌کند و تحقیقات آتی می‌تواند از روش‌های تجربی، مانند مطالعات موردی یا نظرسنجی برای تأیید این یافته‌ها با داده‌های دنیای واقعی استفاده کند. شیوه‌های حسابداری خلاقانه در صنایع مختلف متفاوت است که نشان‌دهنده نیاز به تحقیقات خاص بخش است. بررسی این شیوه‌ها در بخش‌هایی مانند امور مالی یا فناوری، بینش‌های متناسب‌تری را ارائه می‌دهد. با ادامه تکامل گزارشگری دیجیتال، مطالعات آینده می‌تواند نقش هوش مصنوعی و تجزیه‌وتحلیل داده‌ها را در شناسایی حسابداری خلاق بررسی کند. این ابزارها می‌توانند به حسابرسان در تشخیص کارآمدتر شیوه‌های دستکاری کمک کنند و قابلیت اطمینان حسابرسی را بهبود بخشند.
منابع و مآخذ
اسدی، امیرحسین؛ بدیعی، حسین؛ دارابی، رؤیا و نورالله زاده، نوروز. (1403). ارزیابی پیشران‌های کلیدی بروز حسابداری خلاقانه در آینده‌ی مشروعیت گزارشگری مالی شرکت‌ها، فصلنامه پژوهش‌های تجربی حسابداری، 14(2)، 273-312.
ایمنی، محسن و سید نژاد فهیم، سید رضا. (1403). واکاوی نقش مسئولیت اجتماعی بر ارتباط حسابداری خلاق و کیفیت گزارشگری مالی، مجله حسابداری مدیریت، 17(62)، 84-99.
تفتیان، اکرم و کاکایی سبزه خانی، مهتاب. (1401). عوامل و پیامدهای تعیین‌کننده احساس ریسک در گزارش‌های سالانه: رویکرد الگوسازی معادلات ساختاری، فصلنامه پژوهش‌های حسابداری مالی، 14(3)، 149-182.
تفتیان، اکرم؛ منصوری محمدآبادی، فاطمه و عبدالهی اسدآبادی، اکرم. (1402). پیامد اقتصادی احساس ریسک در گزارش‌های سالانه با استفاده از مدل پویا، فصلنامه مطالعات تجربی حسابداری مالی، 19(76)، 161-187.
کلانتری، مهدی؛ ولیان، حسن؛ عبدلی، محمدرضا و شهری، مریم. (1402). چارچوب برازش محتوایی محرک‌های حسابداری خلاق بر اساس تکنیک خوشه پردازی رپیدماینر: پیاده‌سازی الگوریتم هارتیگان-ونگ، فصلنامه پژوهش‌های تجربی حسابداری، 13(4)، 245-276.
محمدی، فرزانه؛ صفری گرایلی، مهدی؛ عرب زاده، میثم و فرزین فر، علی‌اکبر. (1402). بررسی تأثیر حسابداری خلاقانه بر ادراک ناهمگون سرمایه‌گذاران، مجله پژوهش‌های کاربردی در گزارشگری مالی، 12(23)، 103-143.
Abdurrahmani, E., & Doğan, Z. (2021). Creative accounting and its influence on corporate performance and financial reporting: A case study of Kosovo. Problems and Perspectives in Management, 19(4), 385.
Abed, I. A., Hussin, N., Haddad, H., Al-Ramahi, N. M., & Ali, M. A. (2022). The moderating impact of the audit committee on creative accounting determination and financial reporting quality in Iraqi commercial banks. Risks, 10(4), 77-98.
Ado, A. B., Rashid, N. N. M., Mustapha, U. A., & Ademola, L. S. (2022). Audit quality and creative accounting strategy: Evidence from Nigerian public listed companies. Australasian Accounting, Business and Finance Journal, 16(3).
Al Astal, A. Y. M., Ateeq, A., Milhem, M., Alzoraiki, M., Ali, S. A., & Ali, R. (2024). Navigating Financial Integrity: The Role of External Audits in Mitigating Creative Accounting Practices. In Innovative and Intelligent Digital Technologies; Towards an Increased Efficiency. 1 (3), 423-430.
Aletaiwi, I. M. (2022). The Impact Of Creative Accounting Practices On The Credibility Of Financial Reports Of Commercial Banks: The Moderating Role Of Audit Committee. Journal of Positive School Psychology, 6(8), 5364-5383.
Anggreni, I. D. A. R., & Latrini, M. Y. (2021). Effect of auditor ethics and audit tenure on auditor ability to detect creative accounting practices. American Journal of Humanities and Social Sciences Research, 5(2), 330-336.
Asadi, A., Badiei, H., Darabi, R., & Noorolahzade, N. (2024). Evaluation of the Emergence Key Drivers of Creative Accounting in the Future of Financial Reporting Legitimacy. Empirical Research in Accounting, 14(2), 273-312 (In Persian).
Brennan, N. M., & Solomon, J. (2008). Corporate governance, accountability and mechanisms of accountability: an overview. Accounting, Auditing & Accountability Journal, 21(7), 885-906.
DeAngelo, L. E. (1981). Auditor size and audit quality. Journal of accounting and economics, 3(3), 183-199.
DeFond, M., & Zhang, J. (2014). A review of archival auditing research. Journal of accounting and economics, 58(2-3), 275-326.
Francis, J. R. (2004). What do we know about audit quality?. The British accounting review, 36(4), 345-368.
Imeni, M., & Seyed Nezhad Fahim, S.R. (2025). Analyzing the Role of Social Responsibility on the Relationship between Creative Accounting and Financial Reporting Quality. Management accounting, 17(62), 84 -99 (In Persian).
Jabbar, F. S. (2022). The Impact of Audit Quality in Reducing the Creative Accounting Practices and Activating External Investments (An Applied Study to the Iraqi Stock Exchange). Webology, 19(1), 6208-6236.
Kalantari, M., Valian, H., Abdoli, M., & Shahri, M. (2023). Content Framework of Creative Accounting Stimuli based on Rapidminer Clustering Technique: Implementation of Hartigan-Wong Algorithm. Empirical Research in Accounting, 13(4), 245-276 (In Persian).
Michulek, J., Gajanova, L., Krizanova, A., & Blazek, R. (2024). Why Do Companies Cook the Books? Empirical Study of the Motives of Creative Accounting of Slovak Companies. Administrative Sciences, 14(7), 158- 169.
Safari Gerayli, M., Arabzadeh, M., & Farzinfar, A. (2024). Investigating the effect of creative accounting on the heterogeneous perception of investors. Applied Research in Financial Reporting, 12(2), 103-143 (In Persian).
Taftiyan, A., & Kakaee Sabze Khani, M. (2022). Determining factors and consequences of risk perception in annual reports: Structural equation modeling approach. Financial Accounting Research, 14(3), 149-182 (In Persian).
Taftiyan, A., Mansuri Mohammad Abadi, F., & Abdollahi Asad Abaadi, A. (2023). The economic consequence of Risk Sentiment in annual reports using dynamic models. Empirical Studies in Financial Accounting, 19(76), 161-187 (In Persian).
Investigating the Relationship Between Audit Quality and Creative Accounting Strategy Using Dynamic Models
Akram Taftiyan2
Abstract
The purpose of implementing creative accounting is to show the financial position desired by the company's management. Creative accounting can be used to manipulate financial information from its correct and accurate form by exploiting existing rules or, in many cases, ignoring one or more rules. The purpose of the present study is to examine the effect of audit quality on creative accounting strategy. The dependent variable of the research on creative accounting strategy is the independent variable of audit quality, the criteria of which are the size of the audit firm, the type of auditor, the auditor's opinion, and the auditor's expertise in the industry. For this purpose, 178 companies listed on the Tehran Stock Exchange between 2013 and 2023 were selected by systematic elimination method, and in order to increase the degree of confidence in the results of hypothesis testing, the advanced method of generalized moments (GMM) was used. According to the research findings, there is a positive and significant relationship between audit quality criteria (type of auditor, size of the audit firm, the auditor's opinion, and the auditor's expertise in the industry) and creative accounting strategy in GMM. This research adds valuable insights to the existing literature on the implications of audit quality on creative accounting strategy and helps managers and audit firms in the country to develop a new approach in designing and explaining the determinants of creative accounting.
Keywords: Creative Accounting Strategy, Audit Quality, Dynamic Models.
[1] . دانشیار، گروه حسابداری، واحد یزد، دانشگاه آزاد اسلامی، یزد، ایران. (مسئول مکاتبات) Taftiyan@iauyazd.ac.ir
[2] . Associate Professor, Department of Accounting, Yazd Branch, Islamic Azad University, Yazd, Iran.