پیامدهای چرخش اجباری موسسههای حسابرسی: شواهدی از حق الزحمه و به موقع بودن حسابرسی
محورهای موضوعی : حسابداری مالی و حسابرسی
محمدباقر رسولخانی
1
(
گروه حسابداری، دانشکده مدیریت و حسابداری، دانشگاه علامه طباطبایی، تهران، ایران
)
قاسم بولو
2
(
گروه حسابداری، دانشکده مدیریت و حسابداری، دانشگاه علامه طباطبایی، تهران، ایران
)
پرستو دهپور
3
(
گروه حسابداری، دانشکده مدیریت و حسابداری، دانشگاه شهیدبهشتی، تهران، ایران
)
کلید واژه: کیفیت حسابرسی, حق الزحمه حسابرسی, تأخیر در گزارش حسابرسی, چرخش اجباری موسسههای حسابرسی, بهموقع بودن گزارش حسابرسی,
چکیده مقاله :
نگرانیها از آثار مخرب روابط بلندمدت حسابرسان و صاحبکاران بر استقلال و کیفیت حسابرسی موجب تدوین قوانینی مبنی بر محدودکردن این روابط شده است؛ بنابراین سیاسـت چرخـش اجباری، بهمنظور بهبـود اسـتقلال حسـابرسان و درنتیجـه افزایـش کیفیت حسابرسـی، نظر قانونگذاران را به خود جلب کرده است. منتقدان این سیاست معتقدند کـه اجرای چنین سیاسـتی منجر به افزایش هزینـه های حسابرسـی و همچنین تأخیر در ارائه گزارش حسابرسی میشود. درواقع منتقدان بر بهای چرخش اجباری تمرکز دارند. ازاینرو هدف پژوهش حاضر بررسی بهای چرخش اجباری با درنظرگرفتن دو پیامد مستقیم شامل؛ حقالزحمه حسابرسی و بهموقع بودن گزارش حسابرسی است. به این منظور نمونهای متشکل از 720 سال - شرکت از شـرکتهای پذیرفته شـده در بـورس و اوراق بهـادار تهـران در طی دوره زمانی 1395-1400 انتخاب شده است. برای آزمون فرضیه های پژوهش نیز از مدل رگرسیون حداقل مربعات معمولی استفاده شده است. نتایج بهدستآمده نشان میدهد؛ در دوره چرخش اجباری، هزینههای حسابرسی افزایش و تأخیر در ارائه گزارش حسابرسی رخداده است. نتایج این پژوهش از استدلالهای حرفه حسابداری مبنی بر اینکه چرخش اجباری برای ذینفعان مختلف از جمله مشتریان، حسابرسان و سرمایهگذاران بدون هزینه نیست، حمایت میکند.
Concerns about the destructive effects of long-term relationships between auditors and business owners on auditor independence and audit quality have led to the formulation of laws limiting these relationships; Therefore, the policy of mandatory rotation, in order to improve the independence of accountants and as a result to increase the quality of auditing, has attracted the opinion of legislators. Critics of this policy believe that the implementation of such a policy will lead to an increase in audit costs as well as a delay in submitting the audit report. Indeed, critics focus on the cost of forced rotation. Therefore, the aim of the current research is to investigate the price of forced rotation by considering two direct consequences including; The audit fee and the timeliness of the audit report. For this purpose, a sample of 120 companies listed on the Tehran Stock Exchange during the period of 2017-2022 has been selected. The ordinary least squares regression model was also used to test the research hypotheses. The obtained results show; During the mandatory rotation period, the audit costs increased and the audit report was delayed. The results of this research support the accounting profession's arguments that mandatory turnover is not without cost to various stakeholders, including clients, auditors, and investors.
پیامدهای چرخش اجباری موسسههای حسابرسی: شواهدی از حقالزحمه و بهموقع بودن حسابرسی
چکیده
نگرانیها از آثار مخرب روابط بلندمدت حسابرسان و صاحبکاران بر استقلال و کیفیت حسابرسی موجب تدوین قوانینی مبنی بر محدودکردن این روابط شده است؛ بنابراین سیاسـت چرخـش اجباری، بهمنظور بهبـود اسـتقلال حسـابرسان و درنتیجـه افزایـش کیفیت حسابرسـی، نظر قانونگذاران را به خود جلب کرده است. منتقدان این سیاست معتقدند کـه اجرای چنین سیاسـتی منجر به افزایش هزینـههای حسابرسـی و همچنین تأخیر در ارائه گزارش حسابرسی میشود. درواقع منتقدان بر بهای چرخش اجباری تمرکز دارند. ازاینرو هدف پژوهش حاضر بررسی بهای چرخش اجباری با درنظرگرفتن دو پیامد مستقیم شامل؛ حقالزحمه حسابرسی و بهموقع بودن گزارش حسابرسی است. به این منظور نمونهای متشکل از 720 سال - شرکت از شـرکتهای پذیرفته شـده در بـورس و اوراق بهـادار تهـران در طی دوره زمانی 1395-1400 انتخاب شده است. برای آزمون فرضیههای پژوهش نیز از مدل رگرسیون حداقل مربعات معمولی استفاده شده است. نتایج بهدستآمده نشان میدهد؛ در دوره چرخش اجباری، هزینههای حسابرسی افزایش و تأخیر در ارائه گزارش حسابرسی رخداده است. نتایج این پژوهش از استدلالهای حرفه حسابداری مبنی بر اینکه چرخش اجباری برای ذینفعان مختلف از جمله مشتریان، حسابرسان و سرمایهگذاران بدون هزینه نیست، حمایت میکند.
واژههای کلیدی: چرخش اجباری موسسههای حسابرسی، حقالزحمه حسابرسی، بهموقع بودن گزارش حسابرسی، کیفیت حسابرسی، تأخیر در گزارش حسابرسی
طبقهبندی موضوعی: M4،M42
1- مقدمه
مطابق با دستورالعمل مصوب جلسه 8/5/1386 اصلاحيه مورخ 17/11/1390 شورايعالي بورس و اوراق بهادار؛ "مؤسسات حسابرسی و شرکای مسئول کار حسابرسی در هر یک از شرکتهای پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار مجاز نیستند بعد از گذشت 4 سال متوالی، مجدداً سمت حسابرس مستقل و بازرس قانونی شرکت مذکور را بپذیرند. پذیرش مجدد حسابرسی اشخاص مذکور پس از سپریشدن حداقل 2 سال از پایان دوره ۴ساله مزبور مجاز است. ضمناً در صورت خروج شرکا از مؤسسه قبلی، شریک مسئول کار در دوره 4 سال قبل، نمیتواند تا 2 سال با حضور بهعنوان شریک در مؤسسه حسابرسی دیگر سمت مزبور را قبول نماید". به نظر میرسد این سیاست ریشه در پیروی از کشورهای دیگر و با این استدلال که روابط بلندمدت میـان صاحبکاران و حسـابرسان میتواند اثر منفی بر کیفیت حسابرسـی داشـته باشـد، دارد. فقدان مکانیسمهای قوی برای شناسایی به موقع علل شکست مؤسسات حسابرسی در برخی بازارها منجر به اتخاذ سیاستهای دولتی نظیر چرخش اجباری مؤسسه حسابرسی شده است (نارایاناسوامی و راغوناندان 2019). کشورهایی مانند هند، سنگاپور، کره جنوبی، ایتالیا و برزیل، برای چرخش موسسات حسابرسی الزامات قانونی معین دارند (صالحی و همکاران، 2022).
موضوع چرخش اجباری موسسههای حسابرسی ازجمله موضوعات چالشی مهم در میان حسابرسان، محققان و قانون گذران بوده است. در سالهاي اخير و در پي پررنگتر شـدن نقش حسابرسان در بازارهاي سرمايه، چرخش اجباري حسابرسان، به منظور بهبود كيفيت حسابرسي، توجه بيشتري به خـود جلـب كـرده اسـت (هـريس، 2012). دو دسته موافقان و مخالفان هر یک دیدگاه خود را بیان میکنند؛ برای مثال قانونگذاران از چرخش اجباری دفاع میکنند با این استدلال که؛ در نتیجه چرخش حسابرسان، حسابرس جایگزین دیدگاههای متفاوت و جدیدی را نسبت به فرایندهای صاحبکار ارائه میکند و ریسک خدشه دار شدن استقلال حسابرسی به دلیل عدم وابستگی بلندمدت به درآمد حاصل از صاحبکار خاص کاهش مییابد. (مجلس نمایندگان ایالات متحده، 2002; کمیسیون بورس و اوراق بهادار آمریکا، 2003; داگرتی و همکاران، 2012). در مقابل که بیشتر حرفه حسابداری قرار دارد معتقداست؛ این سیاست علاوه بر کاهش کیفیت حسابرسی، اثرات قابل توجهی بر هزینهها و تلاش حسابرسی از جمله؛ هزینههای یادگیری و آموزش، از دست رفتن تخصص مشتری خاص، و ناکارآمدیها خواهد داشت که بر مشتری و حسابرس اثر میگذارد (پرایس واترهاوس کوپرز، 2002; جورج، 2004; کمیته مشورتی در حرفه حسابرسی، 2008; داگرتی و همکاران، 2012). کمیسیون بورس و اوراق بهادار آمریکا (2003) نیز ازعان دارد که هزینههای اضافی چرخش ممکن است در قالب هزینههای حسابرسی بیشتر به ناشران منتقل شود. هزینههای حسابرسی و بهموقع بودن حسابرسی ممکن است تحتتاثیر چرخش اجباری قرار گیرد، زیرا مطابق با استدلال حرفه حسابداری و اذعان کمیسیون بورس و اوراق بهادار آمریکا، هزینههای چرخش نیازمند منابع مالی اضافی بوده و منجر به ناکارآمدی میشود (کمیسیون بورس و اوراق بهادار آمریکا، 2003; داگرتی و همکاران، 2012). علیرغم مزایا و بهای بحث برانگیز چرخش اجباری، مشخص نیست که آیا چرخش اجباری هزینههای اضافی را در قالب هزینههای حسابرسی بیشتر و یا تاخیر در ارائه گزارش حسابرسی ایجاد میکند یا خیر و آیا شرکتها چنین هزینههایی را به مشتریان خود منتقل میکنند یا خیر مطالعه حاضر میتواند به ادبیات مربوط به بهای چرخش اجباری موسسههای حسابرسی کمک کند.
همچنین، بررسی بهموقع بودن حسابرسی از منظر پژوهشی مهم است. زیرا افزایش منحنی یادگیری، هزینههای آموزشی و سایر هزینهها؛ مانند جابهجاییها و چالشهای زمانبندی، ممکن است تحتتأثیر حقالزحمه حسابرسی قرار نگیرند (بدارد و جانستون، 2010). از این رو در زمان چرخش حسابرسان، حسابرس ممکن است مدت زمان بیشتری صرف کند تا حسابرسی را انجام دهد. علاوه بر این، حق الزحمه حسابرسی و تاخیر در ارائه گزارش حسابرسی پیامدهای مستقیمتری برای چرخش هستند و نسبت به معیارهای مختلف کیفیت حسابرسی، معیارهای با خطای کمتری هستند. لنوکس (2014) استدلال میکند که معیارهای کیفیت حسابرسی مانند اقلام تعهدی اختیاری فاقد اعتبار ساختاری هستند و این ممکن است یافتههای متناقض و غیرقطعی در مطالعات پیشین چرخش را توضیح دهد.
پـژوهش حاضر با درنظرگرفتن این موضوع که در حسابرسي نخستین (سال اول رسيدگي پس از چرخش اجباري) زمان بيشتری صرف حسابرسی میشود شارما، تانیا و لیت (2017)، انتظار دارد زمان بیشتر اثر خود را در حقالزحمه بیشتر و یا تأخیر در ارائه گزارش حسابرسی نشان دهد. مطالعات پیشین، بیشتر به بررسی اثر چرخش حسابرسان بر کیفیت حسابرسی و حقالزحمه حسابرسی پرداختهاند. در این مطالعه هر دو متغیر حقالزحمه حسابرسی و بهموقع بودن گزارش حسابرسی مورد بررسی قرار میگیرد تا شواهد دقیقتری در ارتباط با بهای چرخش اجباری بهعنوان پیامدهایی برای چرخش حسابرسان ارائه شود. در واقع پژوهش حاضر در پی پاسخ به این پرسش است که آیا چرخش اجباری موسسههای حسابرسی منجر به افزایش هزینههای حسابرسی و تأخیر در ارائه گزارش حسابرسی میشود.
یافتههای این پژوهش پیامدهایی برای چرخش اجباری موسسههای حسابرسی در ایران ارائه میکند. اولاً، چرخش موسسههای حسابرسی بهایی دارد، زیرا هم هزینه حسابرسی و هم تأخیر در گزارش حسابرسی را افزایش میدهد. دوم، به نظر میرسد هزینههای چرخش حسابرس توسط موسسههای کوچکتر با مشتریان بزرگتر بیشتر است.
ساختار مطالب پژوهش حاضر بدین شرح است؛ در بخش بعدی با عنوان مبانی نظری و پیشینه پژوهش، مقررات چرخش حسابرسی و ادبیات موجود موردبحث قرار میگیرد. در بخش سوم فرضیههای پژوهش بیان و توسعه داده شده است. در بخش چهارم روششناسی، جامعه و نمونه پژوهش تشریح شده است. در بخش پنجم متغیرهای پژوهش و نحوه اندازهگیری آنها بیان شده است. در بخش ششم نتایج تخمین فرضیههای پژوهش ارائه میشود. در نهایت، در بخش هفتم با بحث و نتیجهگیری مطالعه به پایان میرسد.
2-1- مقررات چرخش مؤسسهها و شریک حسابرسی
سیاست چرخش اجباری مؤسسهها و شریک حسابرسی پیامد مشکلات مالی در سطح جهان از جمله انرون1 و ورلدکام2 در آمریکا و پرلمارت3 در اروپا بوده است. به دنبال وقوع این رویدادها، قانونگذاران و تدوینکنندگان استانداردهای حسابداری و حسابرسی سعی در تدوین قوانینی برای افزایش استقلال حسابرسان و بهبود کیفیت حسابرسی بودند. یکی از این قوانین، چرخش مؤسسهها و شریک حسابرسی بوده است (لی، 2007). چرخش حسابرس را می توان با تغییر مؤسسه حسابرسی یا شریک حسابرسی انجام داد. چرخش اجباری مؤسسه حسابرسی توسط چند کشور (مانند اتریش، برزیل، ایتالیا، اسپانیا، کره جنوبی و غیره) پذیرفته شده است، اما چرخش شریک حسابرسی اجباری در ایالات متحده و سایر کشورها مانند استرالیا، چین، سنگاپور، ژاپن پذیرفته شده است (موهاپاترا و همکاران، 2021).
اگرچه چرخش موسسههای حسابرسی در بسیاری از کشورها رایج است، اما مقررات متفاوت است. در اتحادیه اروپا، مقررات چرخش اجباری به گونهای است که شرکای حسابرسی هر هفت سال یکبار با یک دوره انتظار دو ساله چرخش میکنند (هیئت استانداردهای اخلاق بین المللی برای حسابداران، 2013). در بریتانیا، شرکا هر پنج سال یک بار با یک دوره انتظار پنج ساله چرخش میکنند (هیئت رویههای حسابرسی4 2009). شرکای حسابرسی در استرالیا (استوارت و همکاران، 2016) و چین (لنوکس و همکاران، 2014) هر پنج سال یک بار با یک دوره انتظار دو ساله، چرخش میکنند. کره جنوبی هر 6 سـال، سـنگاپور و اسپانیا هر 9 سـال، برزیـل هـر 3 سـال چرخش موسسههای حسابرسـی را الزامی کردهاند. در ایالات متحده، قبل از تصویب ساربينز ـ آكسلي (ساکس)5، شرکای حسابرسی موظف بودند هر هفت سال یکبار با یک دوره انتظار 2ساله چرخش کنند (انجمن حسابداران رسمی آمریکا، 1978). با این حال، بخش ساکس 203 قوانین چرخش را سختتر کرد، به گونهای که هر پنج سال یکبار با یک دوره انتظار پنج ساله نیاز به چرخش شریک باشد (مجلس نمایندگان ایالات متحده، 2002). در ایران سیاست چرخش اجباری موسسههای حسابرسی در سال 1387 به دنبال اتخاذ این سیاست در کشورهایی از جمله کره جنوبی، برزیل واسـپانیا پیاده شده است. مطابق با این سیاست شـرکتهای پذیرفته شـده در بـورس اوراق بهـادار تهـران هر 4 سال یکبار با یک دوره انتظار 2 ساله بایستی چرخش کنند (دستورالعمل سـازمان بـورس و اوراق بهـادارایران، 1386).
الزامات چرخش حسابرسان بحثهای زیادی را در مورد پیامدهای آن برانگیخته است. قانونگذاران استدلال میکنند که چرخش اجباری "نگاهی تازه" به مشتریان توسط حسابرسان جدید فراهم میکند، در نتیجه استقلال حسابرسان و کیفیت حسابرسی افزایش مییابد. با این حال، آنها اذعان دارند که این مزایای بالقوه ممکن است به بهای از دست رفتن دانش خاص مشتری که توسط حسابرس قبلی بدست آمده است شود (مجلس نمایندگان ایالات متحده، 2002). حرفه حسابداری استدلال میکند که از دست رفتن دانش قبلی، هزینهها و ریسکهایی را بر کیفیت حسابرسی تحمیل میکند، که احتمالاً بیش از مزایای افزایش استقلال است. به طور خاص، آنها ادعا میکنند، هزینههای یادگیری در زمان چرخش در مورد ریسکها، عملیات و شیوههای گزارشدهی مالی، موجب میشود کارایی و کیفیت حسابرسی، کاهش یابد (پرایس واترهاوس کوپرز، 2002; جورج، 2004; کمیته مشورتی در حرفه حسابرسی، 2008). علاوه بر این آنها استدلال میکنند که حسابرسان به آموزش مداوم در مورد صنایع، مشتریان و سیستمهای جدید نیاز دارند، که منجر به کاهش زمان در دسترس برای حسابرسی میشود، که فشار بی مورد بر اثربخشی و کارایی حسابرسی وارد میکند. علاوه بر این، حسابرسان نیز استدلال میکنند که صنایع کوچکتر و تخصصیتر ممکن است در نتیجه چرخش شتابان به دلیل تعداد محدودی از شرکا با تخصص کافی، آسیب بیشتری ببینند، در نتیجه شکاف قابل توجهی در تجربه فنی ایجاد میشود، که به تلاش و زمان بیشتر برای پر کردن این شکاف نیاز است (کمیته مشورتی در حرفه حسابرسی، 2008). کمیته مشورتی در حرفه حسابرسی (2008) استدلال میکند که الزامات چرخش به طور بالقوه به توانایی مؤسسههای حسابرسی برای جذب و حفظ استعدادهای با کیفیت بالا آسیب میرساند. جامعه تجاری آمریکا6 هزینههای چرخش اجباری را برجسته کرد. در میزگرد تجاری (انجمن مدیران عامل شرکتهای بزرگ7) استدلال میکنند که چرخش اجباری، کیفیت، هزینه و به موقع بودن حسابرسی را به ویژه برای مشتریان بزرگتر، با توجه به منحنی یادگیری بالاتر مرتبط با فرآیندها و کنترلهای بسیار پیچیده آنها، تهدید میکند (کمیته مشورتی در حرفه حسابرسی، 2008؛ کمیسـیون بورس اوراق بهادار، 2003).
2-2- مبانی نظری موجود در ارتباط با چرخش اجباری
در ارتباط با چرخش اجباری دو جریان تحقیقاتی وجود دارد؛ یکی مطالعاتی است که منطق چرخش اجباری را بررسی میکند و دیگری مطالعاتی است که به بررسی پیامدهای چرخش اجباری میپردازد. همراستا با جریان اول، در صورت تغییر اجباری، حسابرسان در موقعیتی قرار میگیرند که قادر خواهند بود در مقابل فشارها و خواسته های مدیران مقاومت کنند و قضاوتهای بیطرفانهای را اجرا کنند. درواقع حضور طولانیمدت حسابرسان در کنار یک صاحب کار موجب ایجاد تمایلاتی برای حفظ و رعایت نقطه نظرهای صاحبکار میشود؛ وضعیتی که استقلال و بیطرفی او را مخدوش میکند (دارابی، چناری و محمودی، 1395). اما مطالعات مقابل به پیامدهای چرخش اجباری حسابرسان میپردازد. از آنجاکه در پژوهش حاضر پیامدهای چرخش اجباری بررسی میشود، بر این جریان ادبیاتی تمرکز شده است. مخالفان سیاست چرخش اجباری معتقدند، حسابرس جدید ممکن است به دلیل عدم شناخت کافی از صاحبکار و سیستم گزارشگری آن، قادر به کشف موارد ایراد در صورتهای مالی صاحبکار نباشد. افزایش شناخت حسابرس از محیط واحد تجاری با افزایش طول دوره تصدی باعث ایجاد یک مزیت رقابتی برای حسابرس در کشف موارد تحریف با اهمیت مندرج در صورتهای مالی شده که میتواند موجب افزایش کیفیت حسابرس گردد (تلخابی، طالب نیا و رویایی، 1399). در واقع چرخش مؤسسه حسابرسی منجر به از دست دادن دانش شرکت حسابرسی شده و صنعت مربوطه می شود. این موضوع به این دلیل است که حسابرس قبلی دانش خاص شرکت را بواسطه چرخش اجباری از دست میدهد. برخی شواهد تجربی وجود دارد که نشان میدهد به دلیل کمبود دانش خاص شرکت، خطر شکست حسابرسی بالاتری وجود دارد (جانگ، هیجینگ و ولد، 2020). به طور خلاصه، مطالعات در مورد منطق چرخش اجباری بررسی میکند که چگونه تصدی حسابرسان با کیفیت حسابرسی مرتبط است، که نتایج این پژوهشها متفاوت است (برای مثال، لنوکس، 2014; لیت و همکاران، 2014; استوارت و همکاران، 2016; سجادی و همکاران، 1396; پورحیدری و همکاران، 1392; حساسیگانه و جعفري، 1389). مطالعات در مورد پیامدهای چرخش اجباری بررسی میکند که اثرات و پیامدهای چرخش اجباری بر مولفههای مختلف چگونه است در واقع به بررسی بهای چرخش اجباری میپردازند. برای مثال؛ شارما و همکاران (2017) در ایالات متحده ارتباط مثبت و معنادار بین چرخش شریک با حق الزحمه حسابرسی و تأخیر درگزارش حسابرسی را نشان میدهند. در ایران نیز حساس يگانه و همکاران (1395) نشـان میدهند که ارتبـاط معناداری میان سیاسـت چرخش اجباری حسابرسـان و حق الزحمه حسابرسـی وجود دارد. مطالعات پیشین در ایران از اثرات چرخش اجباری از جمله به موقع بودن صحبت نمیکنند و تمرکز آنها بر بهای چرخش اجباری نیست.
واژه تأخیر متضاد کلمه بهموقع بودن است. بهموقع بودن یکی از مشخصههای مهم اطلاعات مالی از دیدگاه قانونگذاران، نهادهای حرفهای و استفادهکنندگان اطلاعات مالی است. یکی از عواملی که بر بهموقع بودن اطلاعات مالی تأثیر دارد عوامل مربوط به حسابرسی است که احتمالاً در اجرای وظایف حسابرسی دخالت داشته و مانع از صدور گزارش بهموقع میگردد و دیگری، عوامل مربوط به شرکت است که از سوی واحد مورد رسیدگی بر حسابرسان تحمیل میشود و مانع از صدور گزارش بهموقع حسابرسی میشود (سرهنگی، 1380).
مطالعات صورتگرفته در ایران از جمله؛ حساس یگانه و همکاران (1395) که به بررسی تأثیر چرخش اجباری موسسههای حسابرسی بر حقالزحمه حسابرسی و رقابت در بازار حسابرسی میپردازند. نتایج نشان میدهد حقالزحمه حسابرسی، بهموجب چرخش اجباری افزایش مییابد و این افزایش بیش از افزایش معمولی در چرخش اختیاری است که موجب تحمیل هزینههای اضافی به شرکتها میشود. در ارتباط با رقابت حسابرسی نیز تفاوت شایان توجهی در سهم از بازار موسسههای حسابرسی باکیفیت بالا و پایین مشاهده نشده است.
اباذری و نصیرزاده (1397) در مطالعهاي به بررسی مقایسهای دیدگاه استفادهکنندگان در مورد رابطه بین چرخش اجباری مؤسسات حسابرسی و محدودیت در ارائه سایر خدمات حسابرسی باکیفیت حسابرسی پرداختند. نتایج پژوهش آنان حاکی از آن بوده است که چرخش اجباری موجب بهبود کیفیت حسابرسی و اعتماد استفادهکنندگان شده است؛ اما بر حقالزحمه حسابرسی اثری نداشته است.
عزيزخاني و آقـابيگي (1392) در مطالعهاي بـا عنـوان "بررسـي ارتبـاط بـين حـق الزحمـة حسابرسي، حسابرسي نخستين و سنوات آتي دورة تصدي حسابرسي"، نشان دادنـد حـق الزحمـة حسابرسي نخستين، بالاتر از حق الزحمة حسابرسي سالهاي بعد دورة تصدي حسابرسي است، اما بين سنوات آتي دورة تصدي و حق الزحمة حسابرسي رابطة معناداري وجود ندارد. آنها باتوجهبه يافتههاي خود، پديدة نرخشکنی را در حسابرسي نخستين مشاهده نكردند.
عزیزخانی و همکاران (1395) نتایج ناسازگاری با دو مطالعه بالا ارائه میدهند در مطالعه آنها با موضوع "تأثیر سیاست چرخش اجباری حسابرس بر حقالزحمه حسابرسی" برای دوره 1385 تا 1392 اظهار میکنند که شواهد، این ادعا که سیاست چرخش اجباری موجب افزایش هزینههای حسابرسی میشود را تأیید نمیکند.
مرادی و همکاران (1394) در پژوهشی نشان دادند كه عوامل مؤثر بر بهموقع بودن گزارش حسابرسي در شركتهاي پذيرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران عبارتاند از نسبت مالکیت سهامداران نهادی، تعداد سهامداران عمده، صنعت، حسابرسان بزرگ، اظهارنظر مقبول، نسبت اعضای غیرموظف هیئتمدیره، گزارش تلفیقی و بازده ارزش ویژه. این عوامل بیشترین اثر را بر بهموقع بودن دارند.
كرمي و بذرافشان (1388) تحقيقي در مورد رابطه بين طول دوره تصدي حسابرسان و مديريت سود انجام دادهاند. تحقیق آنها نشان میدهد که با افزايش طول دوره تصدي حسابرس، احتمال مدیریت سود افزايش مييابد. اين يافتهها نشان میدهد، روابط طولانيمدت حسابرسان با صاحبکاران، بهاحتمال زیاد دست صاحبکاران را در استفاده از اقلام تعهدي اختياري بهمنظور مديريت سود بازتر میکند. اين نتايج با نظر كميتههاي نظارتي بورس اوراق بهادار مبنی بر کاهش استقلال حسابرس در روابط بلندمدت با صاحبکار خود یکی است.
مطالعات صورت گرفته در استرالیا از جمله؛ همیلتون و همکاران (2005) چرخش اجباری شریک حسابرسی را در دوره بین سالهای 1998 و 2003 به طور مثبت با کیفیت سود ارائه کردند. فارگر و همکاران (2008) دریافتند که کیفیت سود با چرخش شریک ارتباط مثبت دارد، اما با چرخش مؤسسه حسابرسی ارتباط منفی دارد. سومین مطالعه چرخشی استرالیا توسط کارسون و همکاران (2014) شواهدی از ارتباط مثبت چرخش شریک حسابرسی با کیفیت سود را گزارش میدهد. آنها همچنین دریافتند که تغییر مؤسسه حسابرسی تأثیر مثبت قوی تری بر کیفیت حسابرسی نسبت به تغییر شریک دارد. بنابراین، نتایج چرخش شریک در مقابل موسسه در مطالعه فارگر و همکاران (2008) و کارسون و همکاران (2014) ناسازگار هستند. در نهایت، استوارت و همکاران (2016) اثرات چرخش اختیاری و اجباری شریک بر حق الزحمه حسابرسی را بررسی کردند. آنها رویدادهای چرخش اجباری شریک را به طور مثبت با هزینههای حسابرسی میدانند.
چی و همکاران (2009) گزارشهای میاندورهای 2004 شرکت تایوانی مشمول چرخش اجباری را مطالعه کردند و هیچ تفاوتی در کیفیت حسابرسی بین شرکتهای دارای چرخشی اجباری شریک و سایر شرکتها پیدا نکردند. بااینحال، آنها شواهدی از کیفیت پایینتر حسابرسی در سال پس از چرخش را ارائه دادند؛ بنابراین، آنها نتیجه گرفتند که چرخش اجباری از بهبود کیفیت حسابرسی حمایت نمیکند.
اخیراً، چین محیطی را برای مطالعات چرخش شرکای حسابرسی فراهم کرده است. همانند ایالات متحده، چین یک دوره پنجساله چرخش شرکا را اجباری کرده است، اما برخلاف ایالات متحده، نام شرکا به طور عمومی افشا میشود. لنوکس و همکاران (2014) از دادههای اختصاصی برای بررسی تأثیر چرخش بر بروز تعدیلات حسابرسی استفاده میکند. برای نمونهای از شرکتهای چینی از سال 2006 تا 2010، آنها میزان بیشتری از تعدیلهای حسابرسی را در سال آخر قبل از چرخش شریک پیدا میکنند. آنها همچنین تعدیل حسابرسی بیشتری را در سال اول تحت حسابرسی شریک جدید نسبت به سالهای بعدی تصدی این شریک پیدا میکنند؛ بنابراین، مطالعه آنها شواهدی از افزایش کیفیت حسابرسی در دوره قبل و پس از چرخش حسابرسی ارائه میکند و از چرخش اجباری شریک حمایت میکند.
داگرتی و همکاران (2012) مجموعهای از نظرسنجیها و مصاحبههای شریک حسابرسی ایالات متحده را از سال 2008 تا 2009 انجام دادند. یافتههای آنها نشان میدهد که درحالیکه شرکا اذعان دارند که استقلال حسابرسان ممکن است در نتیجه الزامات چرخشی افزایش یابد، ولی یک مورد مهم دیگری نیز وجود دارد. شرکا بر این باورند که کیفیت حسابرسی آسیب میبیند و هزینههای حسابرسی افزایش مییابد (بهعنوانمثال، هزینههای اجتماعی، هزینههای جابهجایی، و هزینههای مستقیم حسابرسی مانند راهاندازی، بازآموزی، ایجاد ارتباط با مشتری، و هزینههای آشنایی). یافتههای آنها نشان میدهد که چرخش اجباری مقدار زیادی از کار حسابرسی اضافی و استرس را برای شریک جدید ایجاد میکند. یکی دیگر از یافتههای کلیدی نشان میدهد که شرکا در نتیجه چرخش در یک صنعت کاملاً جدید، ناچار به آموزش مجدد هستند. این امر نهتنها نگرانیهای قابلتوجهی را در مورد کمبود دانش شریک در صنعت خاص را نشان میدهد، بلکه هزینههای حسابرسی و آموزش بالقوه را افزایش میدهد. این ممکن است خود را در استفاده بیشتر از منابع حسابرسی یا افزایش زمان برای تکمیل کار حسابرسی نشان دهد.
دومین مطالعه در ایالات متحده توسط لیت و همکاران (2014) یک رویکرد مثلثی را برای تعیین وقوع چرخش شرکا در ایالات متحده ایجاد کرده و اثرات چرخش را بر کیفیت گزارشگری مالی بررسی میکند. نویسندگان با تجزیهوتحلیل نمونههایی از شرکتهای سهامی عام بین سالهای 2000 تا 2010، شواهدی از کیفیت پایینتر گزارشگری مالی در دو سال اول پس از چرخش نسبت به دو سال قبل از چرخش ارائه کردند. آنها دریافتند که کیفیت گزارشگری مالی پس از چرخش برای مشتریان بزرگتر، بیشترین آسیب را وارد میکند.
کشورهایی ازجمله؛ ایران، چین و تایوان نهادی؛ مانند هیئت نظارت بر حسابداری شرکتهای سهامی عام (PCAOB)8 ندارند، و حمایت قانونی آنها از سرمایهگذاران بهاندازه ایالات متحده قوی نیست. در محیط استرالیا مسئولیت حسابرس محدود شده است. در مخالفت با قوانین چرخش اجباری، مدیران اجرایی و حسابرسان در ایالات متحده استدلال کردند که چرخش اجباری، حداقل 20 درصد هزینهها را افزایش میدهد (هیئت نظارت بر حسابداری شرکتهای سهامی عام، 2011). اما پژوهشهای قابل اتکایی دررابطهبا اینکه آیا چرخش اجباری هزینهها را افزایش میدهد یا خیر و در صورت افزایش مقدار آن چقدر بوده و اینکه هزینههای اضافی به مشتریان مؤسسات حسابرسی منتقل میشود یا خیر، انجام نشده است.
3- فرضیههای پژوهش
با چرخش موسسههای حسابرسی علاوه بر از دست رفتن دانش و تجربه خاص موسسه قبلی، موسسه جدید باید مقدار قابل توجهی از تلاش حسابرسی را برای آشنایی کافی با مشتری برای انجام یک حسابرسی مؤثر و کارآمد به کار گیرد (پرایسواترهاوسکوپرز، 2002; کمیته مشورتی در حرفه حسابرسی، 2008; بیدارد و جانستون، 2010; داگرتی و همکاران، 2012). بنابراین، هزینههای چرخش ممکن است خود را در کاهش کیفیت حسابرسی، افزایش هزینههای حسابرسی و یا کاهش به موقع بودن حسابرسی نشان دهد.
چندین محرک برای شناسایی اثر چرخش حسابرس بر ساعات کار و هزینهها پیشنهاد شده است. اول، در دوره حسابرسی نخستین برای دستیابی به دیدگاهی عمیق در مورد مشتری نیاز به کار بیشتر است (داگرتی و همکاران، 2012). حسابرسان جدید برای کاهش عدم تقارن اطلاعاتی نسبت به حسابرسان قبلی، تلاش حسابرسی بیشتری انجام میدهند، که ممکن است بر هزینههای تعهد و زمان بندی اثر بگذارد (بیدارد و جانستون، 2010). این تلاش اضافی نه تنها در مورد کار حسابرسی، بلکه در ایجاد ارتباط با صاحبکار نیز وجود دارد (داگرتی و همکاران، 2012). دوم، چرخش مکرر حسابرسان، تقاضا برای منابع سرمایه انسانی، از جمله هزینههای آموزش و جابجایی پرسنل را افزایش میدهد (داگرتی و همکاران، 2012). علاوه بر این، احتمال دارد تغییرات به جابجایی بیشتر پرسنل منجر شود، زیرا حجم کار اضافی ممکن است برای کارکنان مطلوب نباشد (کمیته مشورتی در حرفه حسابرسی، 2008). ثالثاً، در سالهای نخستین حسابرسی، کار حسابرسی بیشتری انجام میشود. به ویژه، مشاهده شده است که در حسابرسی نخستین بیشتر به حقایقی توجه میشود که با مفروضات سال قبل ناسازگار است و احتمال بیشتری وجود دارد که قضاوتهای سال جاری با قضاوتهای سال قبل متفاوت باشد، در نتیجه ممکن است منجر به افزایش کار حسابرسی شود (تان، 1995). علاوه بر این، حسابرسان جدید نسبت به همتایان قبلی خود احتمال بیشتری را برای شناسایی تقلب و خطرات تجاری میدهند، در نتیجه میزان برنامهریزی برای آزمونهای حسابرسی را افزایش میدهند (بیدارد و جانستون، 2010). با توجه به اینکه حق الزحمه حسابرسی به عنوان نمایندهای برای تلاش حسابرسی پیشنهاد میشود (سیمونیک، 1980; هی و همکاران، 2006). ممکن است دریابیم که حق الزحمه حسابرسی در سالهای نخستین پس از چرخش بیشتر است.
محرکهای ذکر شده برای تلاش حسابرسی ممکن است منجر به کاهش بهنگام بودن گزارش حسابرسی شود که با تأخیر گزارش حسابرسی (تعداد روزهای پایان سال مالی تا تاریخگزارش حسابرسی) اندازهگیری میشود. به این معنا که در حسابرسی نخستین، ممکن است زمان بیشتری برای آشنایی و میزان آزمونهای اضافی صرف شود. داگرتی و همکاران (2012) خاطرنشان میشوند که حسابرسان تمایل دارند که هزینههای حسابرسی بیشتری را برای کاهش ریسک ازدستدادن مشتری، بهویژه در زمان چرخش اجباری، جذب کنند؛ بنابراین، ممکن است، تأخیر در گزارش حسابرسی تأثیرات مرتبط با تلاش بیشتر ناشی از چرخش حسابرسان را در خود ثبت کند. در مجموع، باتوجهبه دیدگاههای جایگزین فرضیههای زیر پیشنهاد میشود:
فرضیه اول: چرخش مؤسسه حسابرسی بر حقالزحمه حسابرسی تأثیر مثبت و معنیداری دارد.
فرضیه دوم: چرخش مؤسسه حسابرسی بر تأخیر در گزارش حسابرسی تأثیر مثبت و معنیداری دارد.
4- روششناسی پژوهش
روش تحقیق در اصطلاح به مجموعهای از تدابیر، فنون و ابزارهایی اطلاق میگردد که برای نیل به هدف هر تحقیق، مورداستفاده قرار میگیرد. به طور کاملاً خلاصه ابعاد مختلف روش تحقیق در این پژوهش بدین شرح است؛ از بعد هدف از نوع تحقیق کاربردی، و از بعد ماهیت از نوع تحقیقات اصیل، از بعد ماهیت دادهها کمی، از بعد روش شناخت از نوع تحقیق توصیفی - علّی (پس رویدادی)، از بعد نوع استدلال از نوع تحقیقات قیاسی - استقرایی، از بعد روش تحقیق بر حسب زمان گذشتهنگر و از بعد طول زمان از نوع روش مقطعی - سری زمانی و برای جمعآوری اطلاعات از روش کتابخانهای استفاده شده است.
4-1- جامعه و نمونه آماری پژوهش
جامعه آماری تحقیق حاضر، کلیه شرکتهای پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران است. جمعآوری دادههـای موردنیاز ایـن پژوهش، پس از حذف سیستماتیک شـرکتهای فعـال در صنایع مالی، بانکـی و بیمـه بـه دلیل سـاختار مالی و گزارشـگری متفاوت آنها صورتگرفته است. نمونههای این پژوهش شـامل کلیه شـرکتهایی اسـت کـه در فاصلـه زمانی 1395 تا 1400 در بـورس و اوراق بهادار تهران فعالیت داشـته و اطلاعات موردنیاز بـرای بـرآورد مدل پژوهش از صورتهای مالی آنها در دسـترس و نیز قابلاستخراج بوده اسـت. در نهایت نمونههای استخراج شده شـامل 720 سـال - شـرکت است.
5- متغیرهای پژوهش و نحوه اندازهگیری آنها
5-1- الگوی عملیاتی برآورد حقالزحمه حسابرسی
از مدل رگرسیون حداقل مربعات معمولی (OLS) در معادله (1) بر اساس پیروی از تحقیقات پیشین حقالزحمه حسابرسی استفاده شده است (های و همکاران، 2006; ونکاتارامان و همکاران، 2008; ورمیر و همکاران، 2008; قوش و پاولویچ، 2009; هی و کنچل، 2010).
مدل (1)
متغیر وابسته
: با پیروی از ادبیات قبلی از حق الزحمه حسابرسی (هی و همکاران، 2006؛ ونکاتارامان و همکاران، 2008؛ ورمیر و همکاران، 2008؛ قوش و پاولویچ، 2009؛ هی و کنچل، 2010)، متغیر وابسته به صورت لگاریتم طبیعی حق الزحمه حسابرسی اندازه گیری میشود.
متغیر مستقل
: چرخش اجباری موسسههای حسابرسی؛ برای سال اول پس از چرخش موسسه حسابرسی 1 و برای بقیه سالها 0 در نظر گرفته شده است شارما و همکاران (2017).
متغیرهای کنترل
برای کنترل دیگر عوامل تعیینکننده، تعدادی متغیر کنترل را به شرح زیر از مبانی نظری پژوهش میپذیریم.
: لگاریتم طبیعی کل داراییها در پایان دوره مالی.
: اهرم مالی،که از تقسیم کل بدهیها بر کل داراییها در انتهای سال مالی بدست میآید. این نسبت نشان دهنده ریسک مالی شرکت است.
: جمع حسابهای دریافتنی و موجودی کالا، تقسیم بر کل داراییها.
: در صورتی که شرکت زیان گزارش کرده باشد1، در غیر اینصورت0.
: کل جریانهای نقدی عملیاتی تقسیم بر کل داراییها.
: نسبت سود خالص به کل داراییها.
: در صورتیکه سازمان حسابرسی طرف قرارداد شرکت باشد1، و در غیر اینصورت 0.
: ارزش دفتری هر سهم تقسیم بر قیمت بازار هر سهم.
: اگر شرکت صورتهای مالی خود را تجدید ارزیابی کند عدد1 و درغیر اینصورت 0.
: سال و صنعت، متغیرهای دامی (دو ارزشی) برای کنترل سالها و صنایع مختلف.
5-2- الگوی عملیاتی برآورد تأخیر گزارش حسابرسی
برای مدل تأخیر گزارش حسابرسی از رگرسیون حداقل مربعات معمولی (OLS) در معادله (2) به پیروی از تحقیقهای پیشین استفاده شده است.
مدل (2)
متغیر وابسته
: مطابق با مطالعات قبلی تاخیر در گزارش حسابرسی (مانند اشتون و همکاران، 1989؛ ای. بامبر و همکاران، 1993؛ کنچل و پین، 2001؛ اتتریج و همکاران، 2006؛ کریشنان و یانگ، 2009؛ تانی و همکاران، 2010؛ کنچل و شارما، 2012)، به عنوان مدت زمان بین تاریخ پایان سال مالی و تاریخ امضای گزارش حسابرسی تعریف میشود. با پیروی از کریشنان و یانگ (2009) و تانی و همکاران (2010)، برای تسهیل برآورد رگرسیون، تاخیر محاسبه شده را به ریشه دوم تبدیل میکنیم. در واقع شاخص اندازهگیری تأخیر در ارائه گزارش حسابرسی، ریشه دوم تعداد روزها از پایان سال مالی تا تاریخ امضا گزارش حسابرسی در نظر گرفته شده است.
متغیر مستقل
: چرخش اجباری موسسههای حسابرسی؛ برای سال اول چرخش موسسه حسابرسی 1 و درغیر اینصورت0 شارما و همکاران (2017).
متغیرهای کنترل
برای کنترل دیگر عوامل تعیینکننده، تعدادی متغیر کنترل را به شرح زیر از مبانی نظری پژوهش میپذیریم.
: مقدار 1 به موسسههای حسابرسی با گزارش حسابرسی تعدیل شده و در غیر اینصورت 0.
باقی متغیرها مطابق مدل (1) تعریف میشوند.
6-1- آمار توصیفی
در جدول (1) آمارههای توصیفی مرتبط با مدلها درج شده است. مطابق با نتایج به دست آمده، میانگین لگاریتم حق الزحمه حسابرسی برابر با 509/7 واحد بوده است که در راستای تحقیق سلیمانی و همکاران (1398) و کردستانی و همکاران (1397) میباشد. همچنین، میانگین لگاریتم تأخیر در گزارش حسابرسی برابر با 489/8 میباشد که در راستای تحقیق حاجیها و قادری (1395) و حیدری و جودکی (1401) میباشد.
همچنین، جدول آمار توصیفی نشان میدهد که اندازه شرکت برابر با 859/14 واحد است و تقریباً 49 درصد از دارایی شرکتها ناشی از بدهی است بعلاوه، به طور میانگین 53 درصد از داراییهای شرکت را موجودیها و حساب دریافتنی تشکیل داده است. همچنین شرکتهای مورد بررسی، میزان 13 درصد از سود، جریان وجه نقد عملیاتی داشتهاند. این شرکتها، 17 درصد داراییهای خود، سوددهی داشته است و ارز دفتری سهم نسبت به ارزش بازاری آن برابر با 34 درصد است.
تابلوی متغیرهای گسسته نیز نشان میدهد، 5/16 درصد شرکتها از سازمان حسابرسی برای بررسی صورتهای مالی خود استفاده نمودهاند که 28 درصد از شرکتها در طول دوره مورد به چرخش اجباری آنان پرداختهاند. همچنین، 51 درصد با تجدید ارائه صورتهای مالی و 37 درصد با اظهارنظر تعدیل شده روبهرو شدهاند. بهعلاوه، 180/8 درصد شرکتها نیز عملکرد منفی یعنی زیان دهی بودند.
جدول 1: آمار توصیفی متغیرهای پژوهش
تابلوی متغیر پیوسته | ||||||||||||
متغیر | نماد | میانگین | میانه | بیشینه | کمینه | انحراف معیار | ||||||
لگاریتم حقالزحمه حسابرسی | Audfee | 7/509 | 7/473 | 8/997 | 6/096 | 0/798 | ||||||
لگاریتم تأخیر در گزارش حسابرسی | Replag | 8/489 | 8/602 | 10/536 | 5/831 | 1/519 | ||||||
اندازه شرکت | Size | 14/859 | 14/771 | 17/167 | 12/714 | 1/191 | ||||||
اهرم مالی | Lev | 0/495 | 0/505 | 0/823 | 0/138 | 0/198 | ||||||
جمع حساب دریافتنی و موجودی کالا | arec_invt | 0/531 | 0/524 | 0/850 | 0/212 | 0/190 | ||||||
نسبت جریان نقدی عملیاتی | Cfo | 0/131 | 0/101 | 0/429 | -0/044 | 0/128 | ||||||
بازده داراییها | Roa | 0/175 | 0/145 | 0/493 | -0/031 | 0/148 | ||||||
نسبت ارزش دفتری به بازاری | Bm | 0/341 | 0/263 | 0/924 | 0/037 | 0/254 | ||||||
تابلوی متغیر گسسته | ||||||||||||
متغیر | نماد | درصد صفر | درصد یک | تعداد صفر | یک | |||||||
چرخش اجباری موسسههای حسابرسی | Rotate | 71/150 | 28/850 | 513 | 208 | |||||||
زیانده بودن | Loss | 91/820 | 8/180 | 662 | 59 | |||||||
نوع حسابرس | Atype | 83/500 | 16/500 | 602 | 119 | |||||||
تجدید ارائه صورتهای مالی | Misstate | 48/780 | 51/220 | 300 | 315 | |||||||
اظهارنظر حسابرس | Unqualified | 62/830 | 37/170 | 453 | 268 |
منبع: یافتههای پژوهشگر
لازم به ذکر است که برای کاهشدادن اثر مشاهدات پرت بر روی نتایج پژوهش، یک درصد کوچکترین و بزرگترین دادههای مربوط به متغیرهای پیوسته را با اعداد نزدیکترین مشاهدات به آن دادهها جایگزین کردیم. نتایج آزمون همبستگی که گزارش نشده است نشان میدهد که همبستگی بالائی بین متغیرهای مستقل وجود ندارد. یعنی مشکل هم خطی بین متغیرهای مستقل وجود ندارد.
6-2- نتایج تخمین فرضیه اول پژوهش
فرضیه اول: چرخش مؤسسه حسابرسی بر حقالزحمه حسابرسی تأثیر مثبت و معنیداری دارد.
جدول 2: نتایج فرضیه اول پژوهش
| ||||||
متغیر | ضریب | خطا | آماره t | احتمال آماره t | همخطی | |
مقدار ثابت | 2/818 | 0/438 | 6/430 | 0/000 | ---- | |
چرخش اجباری موسسههای حسابرسی | 0/107 | 0/060 | 1/770 | 0/077 | 1/080 | |
اندازه شرکت | 0/274 | 0/028 | 9/710 | 0/000 | 1/690 | |
اهرم مالی | 0/222 | 0/227 | 0/980 | 0/329 | 2/530 | |
جمع حساب دریافتنی و موجودی کالا | -0/162 | 0/196 | -0/830 | 0/408 | 1/850 | |
زیان | 0/301 | 0/119 | 2/530 | 0/012 | 1/260 | |
نسبت جریان نقدی عملیاتی | -0/154 | 0/277 | -0/560 | 0/577 | 1/710 | |
بازده داراییها | 0/120 | 0/354 | 0/340 | 0/735 | 3/440 | |
نوع حسابرس | 0/626 | 0/074 | 8/500 | 0/000 | 1/290 | |
نسبت ارزش دفتری به بازار | 0/339 | 0/158 | 2/150 | 0/032 | 2/420 | |
تجدید ارائه صورت مالی | 0/024 | 0/055 | 0/430 | 0/666 | 1/220 | |
سال و صنعت | کنترل شد. | |||||
ضریب تعیین تعدیل شده | ضریب تعیین | آماره f | احتمال آماره f | |||
0/362 | 0/396 | 26/450 | 0/000 |
| |||||
متغیر | ضریب | خطا | آماره t | احتمال آماره t | همخطی |
مقدار ثابت | 11/275 | 0/857 | 13/150 | 0/000 | --- |
چرخش اجباری موسسههای حسابرسی | 0/228 | 0/117 | 1/940 | 0/053 | 1/090 |
اندازه شرکت | -0/107 | 0/058 | -1/850 | 0/064 | 1/700 |
اهرم مالی | -1/321 | 0/403 | -3/280 | 0/001 | 2/560 |
جمع حساب دریافتنی و موجودی کالا | -0/549 | 0/375 | -1/460 | 0/144 | 1/850 |
زیان | 0/615 | 0/208 | 2/960 | 0/003 | 1/270 |
نسبت جریان نقدی عملیاتی | -0/345 | 0/548 | -0/630 | 0/530 | 1/720 |
بازده داراییها | -1/687 | 0/672 | -2/510 | 0/012 | 3/480 |
نوع حسابرس | 0/402 | 0/153 | 2/620 | 0/009 | 1/320 |
نسبت ارزش دفتری به بازاری | 0/419 | 0/323 | 1/300 | 0/195 | 2/420 |
تجدید ارائه صورت مالی | -0/138 | 0/123 | -1/120 | 0/262 | 1/260 |
نوع اظهارنظر حسابرس | 0/607 | 0/127 | 4/760 | 0/000 | 1/290 |
سال و صنعت |
| کنترل شد. | |||
ضریب تعیین تعدیل شده | ضریب تعیین | آماره f | احتمال آماره f | ||
0/251 | 0/270 | 13/990 | 0/000 |
منبع: یافتههای پژوهشگر
در بررسی معنادار بودن کل مدل باتوجهبه این که مقدار احتمال آماره F از 05/0 کوچکتر است (000/0) با اطمینان 95% معنادار بودن کل مدل تأیید میشود. ضریب تعیین تعدیل شده مدل نیز گویای آن است که 25/0 درصد از تغییرات تأخیر در ارائه گزارش حسابرسی توسط متغیرهای وارد شده در مدل تبیین میگردد. در بررسی معناداری ضرایب با توجه نتایج ارائه شده در جدول بالا، از آنجایی احتمال آماره برای ضریب متغیر چرخش اجباری موسسههای حسابرسی کوچکتر از 1/0 است (000/0)، در نتیجه وجود رابطه مثبت و معنادار میان تأخیر در گزارش حسابرسی و چرخش اجباری موسسههای حسابرسی در سطح اطمینان 90 درصد تأیید میشود. باتوجهبه تجزیهوتحلیلهای صورتگرفته در ارتباط با تأیید فرضیه دوم پژوهش میتوان نتیجه گرفت، با افزایش چرخش اجباری موسسههای حسابرسی، میزان تأخیر در گزارش حسابرسی افزایش پیدا میکند؛ بنابراین فرضیه دوم پژوهش مبنی بر اینکه چرخش مؤسسه حسابرسی بر تأخیر در گزارش حسابرسی تأثیر معنیداری دارد، تأیید میشود. بدین ترتیب میتوان بیان کرد که موسسههای حسابرسی در سالهای اول برای آشنایی، میزان آزمونهای اضافی حسابرسی بیشتری را انجام میدهند، پس تلاش اضافی نیاز بهصرف زمان بیشتری است؛ لذا حسابرسان گزارشهای خود را با تأخیر بیشتری ارائه میدهند. در راستای متغیرهای کنترلی نیز میتوان بیان کرد که شرکتهایی که میزان بدهی کمتری دارند و همچنین شرکتهایی که بازده داراییهای آنها کمتر است، گزارشهای حسابرسی خود را با تأخیر بیشتری ارائه میدهند. بهعلاوه، شرکتهای زیانده و شرکتهایی که گزارشهای تعدیل شده از حسابرس دریافت کردهاند تأخیر بیشتری در ارائه گزارشهای خود داشتهاند. همچنین نوع حسابرس یعنی سازمان حسابرسی با تأخیر در ارائه گزارش حسابرسی رابطه مثبتی دارد.
7- بحث و نتیجهگیری
در ارتباط با مزایا و بهای چرخش اجباری حسابرسان بحثهای زیادی وجود دارد. هر دو موافقان و مخالفان این سیاست استدلالهای خود را دارند با این حال شواهد تجربی کافی در زمینه چرخش حسابرسان وجود ندارد. میتوان دو مؤلفه حقالزحمه حسابرسی و تأخیر در ارائه گزارش حسابرسی را بهعنوان پیامدهای مستقیم چرخش اجباری در نظر گرفت. در واقع میتوان انتظار داشت بهای چرخش اجباری به طور مستقیم خود را در افزایش حقالزحمه حسابرسی و یا از طریق تأخیر در ارائه گزارش حسابرسی، نشان دهد. در همین راستا این پژوهش بر پیامدهای چرخش اجباری موسسههای حسابرسی از نظر هزینههای حسابرسی و بهموقع بودن گزارش حسابرسی تمرکز دارد و در تلاش است به مطالعات پیشین در ارتباط با مزایا و بهای چرخش حسابرسان بیافزاید. یافتههای پژوهش حاضر حاکی از تأیید فرضیه اول پژوهش است به عبارت دیگر میتوان گفت که چرخش موسسههای حسابرسی با هزینههای حسابرسی بالاتر مرتبط است. علاوه بر این به نظر میرسد شرکتهای بزرگتر و شرکتهای زیانده، هزینه بیشتری بابت دریافت خدمات حسابرسی در نتیجه چرخش موسسههای حسابرسی به حسابرسان پرداخت میکنند. این موضوع با یافتههای شارما و همکاران (2017)، حساس يگانه و همکاران (1395)، عزيزخاني و آقـابيگي (1392) و استوارت و همکاران (2016) منطبق است.
نتایج فرضیه دوم پژوهش در ارتباط با تأخیر در ارائه گزارش حسابرسی نشان میدهد که چرخش موسسههای حسابرسی با تأخیر در ارائه گزارش حسابرسی مرتبط است. علاوه بر این به نظر میرسد شرکتهای زیانده و شرکتهایی که گزارشهای تعدیل شده از حسابرس دریافت میکنند تأخیر بیشتری در ارائه گزارشهای حسابرسی دارند. این موضوع با یافتههای شارما و همکاران (2017) منطبق است. در مجموع، این یافتهها نشان میدهد که مؤسسههای حسابرسی بهای چرخش را از طریق تأخیر در ارائه گزارش و یا افزایش حقالزحمه حسابرسی به مشتریان خود منتقل میکنند. در همین راستا این برداشت را میتوان داشت که حسابرسان در زمان چرخش اجباری با یکی و یا ترکیبی از پیامدهای چرخش مواجه میشوند. برخی در مواجه با چرخش حقالزحمه خود را افزایش میدهند و برخی دیگر بجای حقالزحمه تأخیر در ارائه گزارش حسابرسی دارند و برخی دیگر با ترکیبی از این دو پیامد مواجهاند. این نتایج نشان میدهد که چرخش اجباری موسسههای حسابرسی هزینه دارد. بهطورکلی، میتوان نتیجه گرفت که کارایی و اثربخشی حسابرسی ممکن است تحتتأثیر چرخش حسابرسی در حسابرسیهای نخستین قرار گیرد.
برخی از احتیاطها باید هنگام تعمیم نتایج در نظر گرفته شود. اول، در اندازهگیریها، ممکن است خطای اندازهگیری رخداده باشد. دوم، به دلیل وجود محدودیت در دادهها اثرات بلندمدت چرخش حسابرسی قابلبررسی نیست. شواهد این پژوهش بیانگر بهای سیاست چرخش اجباری موسسههای حسابرسی است، تحقیقات آتی میتواند چرخش شرکا و کارکنان مسئول حسابرسی را بررسی کند و همچنین بررسی کند که میزان این بها (هزینههای حسابرسی و بهموقع بودن حسابرسی) در چرخشهای مختلف چگونه است. علاوه بر این پژوهشهای آتی میتواند در ارتباط با شناسایی پیامدهای دیگر چرخش اجباری تلاش کند. به این منظور، برای غنیتر شدن پژوهشهای آتی در زمینه حسابرسی از حرفه حسابداری انتظار میرود، به روشی پنهان برای حفظ محرمانه بودن اطلاعات، از عملیات و پروندهای حسابرسی پایگاهدادههایی تشکیل داده و آنها را به اشتراک بگذارد، تا پژوهشهای سازندهای که به موضوعات مهم برای وضع مقررات و عملکرد حسابرسی میپردازد، صورت گیرد.
8- فهرست منابع
3) پورحیدری، امید و بدری خیره مسجدی، احد، 1392. بررسی ارتباط بین چرخش مؤسسات و شریک حسابرس باکیفیت حسابرسی و تعدیلات سنواتی. پیشرفتهای حسابداری، 5(2)، صص. 1-24.
4) حاجیها، زهره و قادری، صلاحالدین، 1395. بررسی تأثیر فرصتهای سرمایهگذاری بر تأخیر در گزارش حسابرسی. دانش حسابداری مالی، 3 (2)، صص. 91-107.
5) حساس یگانه، یحیی و جعفری، ولی اله، 1389. بررسی تأثیر چرخش موسسههای حسابرسی بر کیفیت گزارش حسابرسی شرکتهای پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران، فصلنامه بورس اوراق بهادار، 3(9)، صص. 25-42.
6) حساس یگانه، یحیی، برزیده، فرخ، تقویفرد، محمدتقی، و فرهمند سیدآبادی، محمد، 1395. بررسی تأثیر گردش اجباری مؤسسههای حسابرسی بر حقالزحمۀ حسابرسی و رقابت در بازار حسابرسی. بررسیهای حسابداری و حسابرسی، 23(3)، صص. 333-352.
8) حیدری سورشجانی، زهرا، و جودکی چگنی، زهرا، 1401. تأخیر در گزارش حسابرسی: مشغله کاری حسابرس و رتبه مؤسسات حسابرسی. دانش حسابداری مالی، 9(1)، صص. 113-132.
11) سرهنگی، حجت، 1380. عوامل مؤثر بر بهموقع بودن گزارشگری مالی سالیانه. پایاننامه کارشناسی ارشد. دانشگاه تربیتمدرس.
12) سلیمانی امیری، غلامرضا، خوئینی، مهین، و جوانی قلندری، موسی، 1398. خودهمبستگی سود، نوسان سود و حقالزحمه حسابرسی. دانش حسابداری و حسابرسی مدیریت، 8(32)، صص. 111-126.
13) عزيزخاني، مسعود، و قابيگي، زینب، 1392. بررسی حقالزحمة حسابرسی در حسابرسی نخستین و سنوات آینده دورة تصدی حسابرسی در شرکتهای پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار. مجله دانش حسابداری، 4(15)، صص. 105-127.
15) کردستانی، غلامرضا، رضازاده، جواد، کاظمی علوم، مهدی، و عبدی، مصطفی، 1397. بررسی تأثیر تمرکز بازار حسابرسی بر حقالزحمه و کیفیت حسابرسی. پژوهشهای حسابداری مالی، 10(2)، صص. 65-84.
16) کرمی، غلامرضا، و بذرافشان، آمنه، 1388. بررسی رابطه دوره تصدی حسابرس و گزارشگری سودهای محافظهکارانه در بورس اوراق بهادار تهران. فصلنامه بورس اوراق بهادار، 2 (7).
17) مرادی، مهدی، سلیمانی مارشک، مجتبی، و باقری، مصطفی، (1394). بررسی عوامل مؤثر بر به هنگامی گزارشگری مالی با استفاده از تکنیکهای شبکههای عصبی مصنوعی و درخت تصمیم. پژوهشهای تجربی حسابداری، 5(17)، صص. 137-119.
References
19) Advisory Committee on the Auditing Profession (ACAP)., 2008. U.S. Department of the Treasury Meeting Minutes. (February 4). Available at: http://www.treasury.gov/about/organizational-structure/offices/Documents/minutes-2-4-08.pdf
29) Darabi, Roya., Chenari Buket, Hassan. and Mahmoudi Khatami, Marjan., 2017. The effect of industry expertise, audit tenure and auditor independence on stock price decline. Financial Accounting and Auditing Research, 8(32), pp. 119-138. [In Persian]
36) George, N., 2004. Auditor rotation and the quality of audits. CPA Journal 74 (12), pp 22–26.
48) International Ethics Standards Board for Accountants (IESBA)., 2013. Handbook of the Code of Ethics for Professional Accountants. New York, NY: IFAC. Available at: http://www.ifac.org/sites/default/files/publications/files/2013-IESBA-Handbook.pdf
51) Kennedy, P., 2008. A Guide to Econometrics. Malden, MA: Blackwell Publishing
56) Lennox, C. S., 2014. Auditor tenure and rotation. In Routledge Companion to Auditing, edited by Hay, D., W. R. Knechel, and M.Willekens, pp. 89–106. Abingdon, U.K.: Routledge.
58) Li, D., 2007. Auditor tenure and accounting conservatism. Georgia Institute of Technology.
78) Tatkhabi, Fatemeh., Talibnia, Ghodratollah. and Royaei, Ramzan Ali., 2020. Investigating the non-use of independent audit fee patterns in estimation and forecasting. Financial Accounting and Auditing Research, 12(46), pp. 163-202. [In Persian]
Costs of Mandatory Audit firm Rotation: Evidence from Audit Fees and Audit Timeliness
Abstract
Concerns about the destructive effects of long-term relationships between auditors and business owners on auditor independence and audit quality have led to the formulation of laws limiting these relationships; Therefore, the policy of mandatory rotation, in order to improve the independence of accountants and as a result to increase the quality of auditing, has attracted the opinion of legislators. Critics of this policy believe that the implementation of such a policy will lead to an increase in audit costs as well as a delay in submitting the audit report. Indeed, critics focus on the cost of forced rotation. Therefore, the aim of the current research is to investigate the price of forced rotation by considering two direct consequences including; The audit fee and the timeliness of the audit report. For this purpose, a sample of 120 companies listed on the Tehran Stock Exchange during the period of 2017-2022 has been selected. The ordinary least squares regression model was also used to test the research hypotheses. The obtained results show; During the mandatory rotation period, the audit costs increased and the audit report was delayed. The results of this research support the accounting profession's arguments that mandatory turnover is not without cost to various stakeholders, including clients, auditors, and investors.
Keywords: audit firm rotation, partner rotation, audit fees, audit report lag, audit delay.
JEL Classificaton: M4،M42
[1] Enron
[2] WorldCom
[3] Perlmart
[4] Auditing Practices Board [APB]
[5] Sarbanes-Oxley
[6] The business community
[7] an association of top corporate CEOs
[8] Public Company Accounting Oversight Board (PCAOB).